Literatuursamenvatting gehele stof Inkomsten- en Vennootschapsbelasting

Literatuursamenvatting Inkomsten- en Vennootschapsbelasting
Week 1 – compendium Vennootschapsbelasting
Hoofdstuk 1
1.1
De duiding ‘vennootschapsbelasting’ in art. 1 Wet VPB 1969 is niet geheel zuiver omdat niet
alle in art. 2 en 3 Wet VPB 1969 genoemde belastingplichtige lichamen vennootschappen
zijn. De aandacht voor de vennootschapsbelasting is de laatste jaren toegenomen.
Grensoverschrijdende elementen zijn in toenemende mate onder de aandacht gekomen, onder
meer door de verdergaande ontwikkeling van de EU. Ook is in toenemende mate de
mogelijkheid ontstaan om de investeringen en geldstromen van het internationale
bedrijfsleven te inventariseren en daaruit (maatschappelijke) conclusies te trekken t.a.v. de
belastingdruk die op de bedrijven drukt. Grondslaguitholling is aan de orde. In toenemende
mate blijkt de politieke opinie van invloed op de fiscale strategie van multinationaal
opererende bedrijven die bijvoorbeeld d.m.v. sociale media in toenemende mate worden
aangesproken op hun maatschappelijke verantwoordelijkheid en gedwongen worden een fair
share bij te dragen aan de landen waar zij actief zijn. Ook landen worden veelvuldig op hun
verantwoordelijkheden gewezen. Nederland wordt onder meer gewezen op de aantrekkelijke
fiscale regelingen voor het internationale bedrijfsleven en m.b.t. het zogenoemde rulingbeleid.
Ook de economische crisis is van invloed geweest op de vormgeving van het fiscale stelsel in
veel landen. Zie blz. 2-3 voor ontwikkelingen.

1.2
De vennootschapsbelasting staat niet op zichzelf. Vennootschapsbelasting wordt immers
geheven van lichamen die de door hen behaalde winst uitkeren aan participanten, veelal de
aandeelhouders. Voor de typologie van het toepasselijke stelsel van vennootschapsbelasting
wordt altijd de relatie tot de inkomstenbelasting in de beoordeling betrokken. De uiteindelijk
gerechtigde tot de winst van een lichaam zal immers veelal een natuurlijk persoon zijn. Uit
economisch onderzoek blijkt dat ook de vennootschapsbelasting uiteindelijk in economische
zin ten laste komt van natuurlijke personen. Vaak is de uiteindelijke achterliggende
aandeelhouder/natuurlijke persoon degene die de vennootschapsbelastinglast draagt. Ook is
het mogelijk dat de vennootschapsbelasting ten laste van aandelen komt die worden gehouden
door een pensioenfonds en op die manier derhalve de pensioenrechten raakt van zowel
gepensioneerden als huidige werknemers. Men realiseert zich het vaak minder, maar de
vennootschapsbelasting raakt meer direct ook werknemers en consumenten. Vaak zal sprake
zijn van een combinatie van effecten, waardoor het uiteindelijke effect en derhalve het
antwoord op de vraag wie nu precies de vennootschapsbelasting uiteindelijk draagt, moeilijk
zijn te voorspellen.

Nederland hanteert het zogenoemde klassieke stelsel. Dit houdt in dat bij de heffing van
inkomstenbelasting geen rekening wordt gehouden met de samenloop met de
vennootschapsbelasting. Materieel hangen de heffingen wel nauw met elkaar samen: de
vennootschapsbelasting wordt geheven over de winsten van het lichaam en vervolgens wordt
inkomstenbelasting geheven als deze winsten als dividend worden uitgekeerd aan de
aandeelhouders. In zijn zuiverste vorm resulteert het klassieke stelsel in economische dubbele
belastingheffing. Om aan deze dubbele belastingdruk te ontkomen, zijn alternatieven of
tegemoetkomingen ontwikkeld. Een alternatief stelsel voor het klassieke stelsel is het
zogenoemde verrekeningsstelsel. In dit stelsel wordt rekening gehouden met het feit dat reeds
eerder over de door de aandeelhouder ontvangen of gerealiseerde voordelen belastingheffing
heeft plaatsgevonden op het niveau van het lichaam. Een verrekeningsstelsel wordt naar zijn
aard toegepast op het niveau van de aandeelhouder/natuurlijke persoon. De belastingdruk in

,een dergelijk stelsel gaat verschillen tussen binnenlands dividend enerzijds en buitenlands
dividend anderzijds. Andere mogelijkheden om aan de economische dubbele belastingheffing
tegemoet te komen, kan men vinden in tegemoetkoming bij het uitdelende lichaam of bij de
ontvanger. Een voorbeeld bij het uitdelende lichaam is een lager vennootschapsbelastingtarief
en een voorbeeld bij de ontvanger is een gehele of gedeeltelijke vrijstelling of verlaagd tarief
in de inkomstenbelasting over het dividend. In de praktijk bestaat nauwelijks consensus over
de manier waarop de samenloop van inkomsten- en vennootschapsbelasting moet worden
geregeld.

Volgens de auteur kan de Nederlandse combinatie van inkomsten- en vennootschapsbelasting
niet worden gekwalificeerd als een (zuiver) klassiek stelsel. Er zou onderscheid gemaakt
moeten worden tussen aandeelhouders bij wie het aandelenbezit kwalificeert als een
aanmerkelijk belang (>5%) en aandeelhouders bij wie dat niet het geval is. Is er sprake van
een aanmerkelijk belang, dan worden de opbrengsten uit dit aanmerkelijkbelangpakket in de
inkomstenbelasting belast in box 2 tegen het proportionele tarief van 25%. Tezamen met het
algemene vennootschapsbelastingtarief van 25^% resulteert een cumulatieve belastingdruk
van 43.75%.

1.3
Op 1 januari 2007 is de vennootschapsbelasting op een groot aantal onderdelen ingrijpend
herzien bij de Wet werken aan winst. Een groot aantal wijzigingen is doorgevoerd, welke zijn
opgesomd op blz. 7. Deze nieuwe wet is niet afdoende geweest.

1.4
1.4.1
De ontwikkelingen in EU-verband leken ooit het einde in te luiden van het door Nederland
gehanteerde klassieke stelsel. De strategie van de EU is echter gewijzigd, nu een integraal
door te voeren uniform systeem van belasten van bedrijfswinsten in de praktijk door de zeer
vele en grote onderlinge verschillen tussen de nationale belastingsystemen nauwelijks
haalbaar is gebleken. Door het zetten van kleinere stappen, belichaamd in richtlijnen die in het
algemeen in de diverse nationale wetgevingen moeten worden geïmplementeerd, wordt
getracht op termijn de beoogde harmonisatie te bereiken. Het streven is te komen tot een EU-
brede geharmoniseerde heffingsgrondslag voor de vennootschapsbelasting. Indien een
dergelijke geharmoniseerde heffingsgrondslag is ingevoerd, zouden verschuivingen van
winsten binnen de EU in mindere mate tot grondslagerosie leiden. Ook zou daardoor de
concurrentiekracht van de EU toenemen. De Raad heeft in juli 2016 de eerste
antibelastingontwijkingsrichtlijn aangenomen, ATAD I. Deze voorziet in vijf maatregelen om
de vennootschapsbelasting meer constructiebestendig te maken. Van deze vijf zijn er drie in
de Nederlandse vennootschapsbelasting geïmplementeerd: in art. 13ab Wet VPB 1969, 15b
Wet VPB 1969/25b Wet VPB 1969 en de derde maatregel behoeft volgens het kabinet geen
implementatie. In oktober 2016 is de eerste belastingontwijkingsrichtlijn gevolgd door een
voorstel van de EC voor een tweede antibelastingontwijkingsrichtlijn, ATAD II. Deze
richtlijn is per 1 januari 2020 geïmplementeerd in de Nederlandse vennootschapsbelasting.

Naast de positieve harmonisatie in EU-verband bestaat er ook nog de negatieve harmonisatie
via de rechtspraak van het Hof van Justitie EU.

1.4.2.
Een belangrijke ontwikkeling in internationaal verband betreft het BEPS-project. Dit project
is geïnitieerd door de G20/OESO en heeft ten doel te bereiken dat internationale taxplanning

,gericht op het verlagen van de ‘overall’ belastingdruk door internationale ondernemingen
zoveel mogelijk wordt tegengegaan. Ook bestaat de wens te komen tot verdergaande
informatie-uitwisseling om op die manier landen de mogelijkheid te geven de aan een bepaald
land toerekenbare winsten beter te kunnen vaststellen. Naast het BEPS-project mag ook het
door de OESO gecoördineerde ‘transfer pricing’ project niet onvermeld blijven. Tot slot is
vermeldenswaardig dat sinds 1 januari 2016 de ‘country by country reporting’ in de Wet VPB
1969 is geïntroduceerd.

1.5
Ten aanzien van vrijwel alle belastingen geldt dat daarvoor een zogenoemde
rechtvaardigingsgrond dient te bestaan. Voor de vennootschapsbelasting is deze bepaald niet
eenvoudig aan te geven. In het algemeen wordt verondersteld dat de vennootschapsbelasting
voornamelijk ten laste komt van de aandeelhouder.

Hoofdstuk 2 (uitgezonderd 2.3.2.2 t/m 2.3.2.7, 2.3.3.1.3 t/m 2.6.3)
2.1
Met betrekking tot de belastingplicht in de Wet VPB 1969 moet een onderscheid gemaakt
worden tussen de subjectieve belastingplicht enerzijds en de objectieve belastingplicht
anderzijds. De subjectieve belastingplicht gaat over de vraag wie belastingplichtig is voor de
heffing van de vennootschapsbelasting en is geregeld in het eerste hoofdstuk van de Wet VPB
1969 (art. 1 t/m 3 Wet VPB 1969). De objectieve belastingplicht gaat over de vraag waarover
een lichaam belastingplichtig is.

2.2
Blijkens art. 2 lid 1 aanhef Wet VPB 1969 worden bepaalde in Nederland gevestigde
lichamen aangemerkt als binnenlandse belastingplichtigen. Aangrijpingspunt voor de
binnenlandse belastingplicht is derhalve de aanwezigheid van een binnenlandse
vestigingsplaats. Binnenlandse belastingplichtigen worden in de heffing betrokken voor hun
wereldwijde winst (hoofdstuk II Wet VPB 1969). Dit in tegenstelling tot buitenlandse
belastingplichtige lichamen (art. 3 Wet VPB 1969). Dit verschil valt terug te voeren op
algemeen aanvaarde beginselen van internationaal (belasting)recht op grond waarvan een
staat zijn belastingsoevereiniteit afbakent, te weten het zogenoemde woonplaatsbeginsel (voor
binnenlandse belastingplichtigen) en bron(land)beginsel (voor buitenlandse
belastingplichtigen). Naast deze twee beginselen past Nederland het nationaliteitsbeginsel toe
d.m.v. de vestigingsplaatsfictie van art. 2 lid 4 Wet VPB 1969. In de literatuur wordt veel
gepleit voor afschaffing van dit beginsel. In HR 27 augustus 1997 (BNB 1998/50) is bepaald
dat ook een naar Nederlands recht opgericht lichaam bij verplaatsen van zijn werkelijke
leiding vanuit Nederland naar het buitenland voor de vennootschapsbelasting moet afrekenen
over de stille en fiscale reserves en over de goodwill. Bovendien wordt de werking van de
vestigingsplaatsfictie ingeperkt als gevolg van de door Nederland met andere landen gesloten
verdragen ter voorkoming van dubbele belasting. Een belastingverdrag heeft primair tot doel
de heffingsrechten over de verdragsluitende landen te verdelen. Aangezien belastingverdragen
in de eerste plaats voor de bepaling van de woonplaats aansluiten bij het inwonersbegrip in de
nationale belastingwetgeving, heeft de vestigingsplaatsfictie van art. 2 lid 4 Wet VPB 1969
veelal een dubbele woonplaats tot gevolg. Op grond van de plaats van de werkelijke leiding
zal de andere verdragsluitende staat het naar Nederlands recht opgerichte lichaam vaak
eveneens als inwoner beschouwen. De zogenoemde woonplaatsontdubbelaar in
belastingverdragen bepaalt dan welke staat als (verdrags)woonstaat wordt aangewezen en
belasting mag heffen over de wereldwinst. Het lichaam blijft in ieder geval binnenlands
belastingplichtig, zo is door de Hoge Raad bepaald op 17 februari 1993.

, Bij de vaststelling van de aard van de belastingplicht van lichamen die zijn opgericht naar
vreemd recht, rijst de vraag aan de hand van welke criteria moet worden bepaald of zij in
Nederland zijn gevestigd; hieromtrent bepaalt de Wet VPB 1969 niets. Volgens art. 4 lid 1
AWR moet dat naar de omstandigheden worden beoordeeld (materieel criterium).
Doorslaggevende omstandigheid is de plaats waar het lichaam zijn werkelijke leiding heeft.
Dat is bij zijn bestuur en de vestigingsplaats komt overeen met de plaats waar dit bestuur zijn
leidinggevende taak uitoefent (HR). Andere omstandigheden dienen slechts om aan te tonen
waar de werkelijke leiding is gelegen. Op blz. 18-19 worden enkele voorbeelden gegeven van
de vestigingsplaats van een lichaam.

2.3
2.3.1
Art. 2 Wet VPB 1996 bevat een limitatieve opsomming van de binnenlands belastingplichtige
lichamen. Binnenlands belastingplichtige lichamen kunnen worden onderverdeeld in
onbeperkt en beperkt belastingplichtige lichamen. Zie blz. 19-20.

2.3.2
NV’s en BV’s zijn op grond van hun rechtsvorm onbeperkt belastingplichtig voor de heffing
van vennootschapsbelasting. (art. 2 lid 5 Wet VPB 1969) Blijkens HR 16 maart 1994 wordt
onder ‘nv’ in art. 2 lid 1 sub a Wet VPB 1969 slechts de naar Nederlands recht opgerichte nv
verstaan. Waarschijnlijk geldt dat ook voor de bv. Zodra de nv of bv civielrechtelijk tot stand
is gekomen door passering van de oprichtingsakte bij de notaris (art. 2:64 lid 2 en 2:175 BW),
neemt de vpb in de regel een aanvang, Een NV of BV in oprichting kan dus niet als
belastingplichtige worden aangemerkt voor de heffing van de vpb. Volgens vaste
jurisprudentie maakt de winst in de ‘voorperiode’ deel uit van de winst van het eerste boekjaar
van de NV of BV nadat de formeel-juridische oprichting haar beslag heeft gekregen. Art. 2 lid
6 Wet VPB 1969 verdient in dit verband nog extra aandacht.

2.3.3
2.3.3.1
Art. 2 lid 1 sub e Wet VPB 1969 bepaalt dat de niet genoemde verenigingen en andere dan
publiekrechtelijke rechtspersonen belastingplichtig zijn indien en voor zover zij een
onderneming drijven. Naast de expliciet genoemde vereniging, valt ook de stichting onder
deze omschrijving.

2.3.3.1.1
Een stichting en vereniging is alleen subjectief belastingplichtig voor de
vennootschapsbelasting ‘indien en voor zover zij een onderneming drijven’. Voor de
beoordeling van de vraag of er sprake is van een onderneming wordt in de regel aangesloten
bij het in de ib ontwikkelde materiele ondernemingsbegrip, te weten: ‘een duurzame
organisatie van kapitaal en arbeid die door deelname aan het economische verkeer beoogt
winst te halen’, zij het dat er wel enkele verschillen zijn. Voorts bevat art. 4 Wet VPB 1969
een uitbreiding van het ondernemingsbegrip. Bij de vraag of er sprake is van een materiele
onderneming speelt een groot aantal factoren een rol:
- Duurzaamheid en omvang van de activiteiten;
- Hoogte van de bruto-opbrengsten;
- Mate van het (ondernemers)risico;
- Hoogte van de omzet;
- Winstverwachting;