ADMINISTRATIEVE VERWERKING
VAN WINSTBELASTING
ANNE JAN DEKKER RA, DR. PETER EPE RA, M.M.V. ERNST RIJSWIJK
COMPLETE SAMENVATTING VAN ALLE HOOFDSTUKKEN!
,INHOUDSOPGAVE
1. Fiscaal versus bedrijfseconomisch............................................................3
1.1 De bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening...................................................3
1.2 Goed koopmansgebruik versus maatschappelijk aanvaardbare normen...................3
1.3 Samenvalproject........................................................................................................ 3
1.4 Belastinglast versus te betalen winstbelasting..........................................................3
2. Aangifte vennootschapsbelasting.............................................................5
2.1 Opbouw aangifte vennootschapsbelasting................................................................5
2.2 Fiscale balans en winst-en-verliesrekening................................................................5
2.3 Fiscale vermogensvergelijking...................................................................................6
2.4 Berekening belastbare winst......................................................................................6
2.5 Verschuldigde vennootschapsbelasting.....................................................................7
3. Verschillen tussen bedrijfseconomische en fiscale waardering en
winstbepaling................................................................................................8
3.1 Winst-en-verliesrekeningbenadering..........................................................................8
3.2 Balansbenadering...................................................................................................... 9
3.3 Verband tussen de winst-en-verliesrekeningbenadering en de balansbenadering...10
4. Tijdelijke winstverschillen.......................................................................11
4.1 Belastinglast in de bedrijfseconomische jaarrekening.............................................11
4.2 Uitgestelde belastingen........................................................................................... 11
4.3 Vervroegde belastingen........................................................................................... 11
4.4 Uitgestelde belastingen uit hoofde van fiscale reserves..........................................11
5. Definitieve winstverschillen....................................................................13
5.1 Belastinglast in de bedrijfseconomische jaarrekening.............................................13
5.2 Meest voorkomende definitieve winstverschillen.....................................................13
5.3 Fiscale reserves als definitief winstverschil..............................................................14
5.4 Toepassing van het vervangingswaardestelsel........................................................14
6. Opname en waardering uitgestelde en vervroegde belastingen en recht op
voorwaartse verliescompensatie in de bedrijfseconomische balans................15
6.1 Volledige of partiële allocatie van uitgestelde belastingen......................................15
6.2 Verliescompensatie.................................................................................................. 15
6.3 Opnemen van vervroegde belastingen....................................................................15
6.4 Waarderingsgrondslag............................................................................................. 15
7. Capita selecta........................................................................................16
7.1 Uitgestelde en vervroegde belastingen in het kader van een overname.................16
7.2 Wijziging winstbelastingtarief..................................................................................16
7.3 Liquidatieverlies deelneming...................................................................................16
7.4 Belastingverantwoording bij fiscale eenheid............................................................17
2
, 1. FISCAAL VERSUS BEDRIJFSECONOMISCH
In dit hoofdstuk staan de wettelijke bepalingen centraal die ten grondslag liggen aan het
opstellen van de bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening; tevens worden de
uitgangspunten geformuleerd die bepalend zijn voor het berekenen van de belastinglast
in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening. Dit hoofdstuk geldt als een inleidend
hoofdstuk op de andere hoofstukken.
1.1 DE BEDRIJFSECONOMISCHE EN DE FISCALE JAARREKENING
Er zijn twee soorten jaarrekeningen in dit boek. De bedrijfseconomische jaarrekening en
de fiscale jaarrekening. De bedrijfseconomische jaarrekening is de jaarrekening die wordt
getoond aan de aandeelhouders en die wordt gepubliceerd bij het Handelsregister. De
bedrijfseconomische jaarrekening heeft het volgende uitgangspunt: het volgens
maatschappelijk aanvaardbare normen verschaffen van een getrouw beeld van het
vermogen en het resultaat van de onderneming.
De fiscale jaarrekening maakt onderdeel uit van de aangifte vennootschapsbelasting.
Over de fiscale winst moet vennootschapsbelasting worden betaald. De fiscale jaarwinst
moet worden bepaald volgens goed koopmansgebruik.
1.2 GOED KOOPMANSGEBRUIK VERSUS MAATSCHAPPELIJK AANVAARDBARE
NORMEN
Het gevolg van het bestaan van verschillende voorschriften voor het opstellen van de
bedrijfseconomische jaarrekening (maatschappelijk aanvaardbare normen) en de fiscale
jaarrekening (goed koopmansgebruik) is dat de bedrijfseconomische en de fiscale
waardering en winstbepaling van elkaar kunnen verschillen.
De verschillen ontstaan vaak door keuzes. Binnen de maatschappelijk aanvaardbare
normen c.q. goed koopmansgebruik kunnen er keuzes gemaakt worden die invloed
hebben op de hoogte van de winst en op die van het eigen vermogen. Een onderneming
kan bijvoorbeeld zowel in de bedrijfseconomische jaarrekening als in de fiscale
jaarrekening bij toepassing van het historischekostenstelsel voor het verloop van de
voorraden uitgaan van de fifo-volgorde maar er kan ook gekozen worden voor
gemiddelde inkoopprijzen.
Ondernemingen kiezen in het algemeen voor het alternatief dat leidt tot een zo laag
mogelijke fiscale winst. Bij de bedrijfseconomische jaarrekening zou echter vaak de
neiging bestaan om het resultaat zo rooskleurig mogelijk voor te stellen. Dit leidt tot
verschillen tussen de fiscale winst en de bedrijfseconomische winst.
Daarnaast kunnen er verschillen ontstaan door stelselwijzigingen die bedrijfseconomisch
wel worden doorgevoerd maar fiscaal niet. Een voorbeeld hiervan was het overgaan van
de actuele waarde naar het historische kostenstelsel. Hier wordt in latere hoofdstukken
op teruggekomen.
1.3 SAMENVALPROJECT
Om te komen tot administratieve lastenverlichting voor het bedrijfsleven, is er een
initiatief opgestart om de regels die gelden voor het opstellen en publiceren van de
bedrijfseconomische jaarrekening en die voor de aangifte vennootschapsbelasting meer
te stroomlijnen. De ministeries van Justitie en Financiën zijn bezig om de
bedrijfseconomische en fiscale grondslagen te harmoniseren, daarnaast moet er gekomen
3
, worden tot één jaarrekening die zowel kan dienen voor publicatiedoeleinden als voor de
aangifte vennootschapsbelasting. Hiervoor zal de huidige aangifte
vennootschapsbelasting moeten worden uitgebreid. Dit is nu nog niet het geval.
Waardoor dit boek ook nuttig is.
1.4 BEL ASTINGL AST VERSUS TE BETALEN WINSTBELASTING
De door de onderneming verschuldigde winstbelasting (belastinglast) is een kostenpost
die aan een boekjaar wordt toegerekend waarop zij betrekking heeft. Bij de bepaling van
de in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening op te nemen belastinglast, staat
toepassing van het matchingprincipe centraal. Volgens dit principe dienen de kosten te
worden toegerekend aan de jaren waarin de oorzaak van die kosten is gelegen.
De in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening opgenomen belastinglast hoeft
niet parallel te lopen aan de over hetzelfde jaar aan de fiscale autoriteiten af te dragen
winstbelasting, maar ze kunnen wel aan elkaar gelijk zijn.
Belastinglast = verschuldigde winstbelasting
Indien de belastinglast gelijk is aan de over het jaar verschuldigde winstbelasting, luidt de
journaalpost met betrekking tot de winstbelasting:
9.. Belastinglast
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Belastinglast ≠ (niet gelijk aan) verschuldigde winstbelasting
Vaak zal de belastinglast niet gelijk zijn aan de over het jaar verschuldigde
winstbelasting. Bedrijven willen hun belasting uitstellen, toch is er af en toe ook sprake
van vervroegde belasting. Uitstellen en vervroegen is een kwestie van timen. Over de
hele levensduur is de bedrijfseconomische winst gelijk aan de fiscale winst. Het verschil
tussen de bedrijfseconomische en fiscale winst in een bepaald boekjaar is tijdelijk.
Uitgestelde en vervroegde belastingen zijn dus ook het gevolg van tijdelijk
winstverschillen.
Wanneer er sprake is van een uitgestelde belasting is krijg je de volgende journaalpost:
9.. Belastinglast
Aan 0.. Uitgestelde belastingen
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Wanneer er sprake is van een vervroegde belasting is krijg je de volgende journaalpost:
9.. Belastinglast
0.. Vervroegde belastingen
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Hier wordt in de volgende hoofdstukken uitgebreid op ingegaan.
Toch gaat dit niet altijd op. Er kan namelijk ook sprake zijn van definitieve of permanente
verschillen tussen de bedrijfseconomische en de fiscale winst. Door bijvoorbeeld kosten
die fiscaal niet aftrekbaar zijn. De belasting kan hierdoor hoger uitvallen dan het
standaardtarief van 25% (overdruk). Definitieve verschillen worden besproken in
hoofdstuk 5.
4
VAN WINSTBELASTING
ANNE JAN DEKKER RA, DR. PETER EPE RA, M.M.V. ERNST RIJSWIJK
COMPLETE SAMENVATTING VAN ALLE HOOFDSTUKKEN!
,INHOUDSOPGAVE
1. Fiscaal versus bedrijfseconomisch............................................................3
1.1 De bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening...................................................3
1.2 Goed koopmansgebruik versus maatschappelijk aanvaardbare normen...................3
1.3 Samenvalproject........................................................................................................ 3
1.4 Belastinglast versus te betalen winstbelasting..........................................................3
2. Aangifte vennootschapsbelasting.............................................................5
2.1 Opbouw aangifte vennootschapsbelasting................................................................5
2.2 Fiscale balans en winst-en-verliesrekening................................................................5
2.3 Fiscale vermogensvergelijking...................................................................................6
2.4 Berekening belastbare winst......................................................................................6
2.5 Verschuldigde vennootschapsbelasting.....................................................................7
3. Verschillen tussen bedrijfseconomische en fiscale waardering en
winstbepaling................................................................................................8
3.1 Winst-en-verliesrekeningbenadering..........................................................................8
3.2 Balansbenadering...................................................................................................... 9
3.3 Verband tussen de winst-en-verliesrekeningbenadering en de balansbenadering...10
4. Tijdelijke winstverschillen.......................................................................11
4.1 Belastinglast in de bedrijfseconomische jaarrekening.............................................11
4.2 Uitgestelde belastingen........................................................................................... 11
4.3 Vervroegde belastingen........................................................................................... 11
4.4 Uitgestelde belastingen uit hoofde van fiscale reserves..........................................11
5. Definitieve winstverschillen....................................................................13
5.1 Belastinglast in de bedrijfseconomische jaarrekening.............................................13
5.2 Meest voorkomende definitieve winstverschillen.....................................................13
5.3 Fiscale reserves als definitief winstverschil..............................................................14
5.4 Toepassing van het vervangingswaardestelsel........................................................14
6. Opname en waardering uitgestelde en vervroegde belastingen en recht op
voorwaartse verliescompensatie in de bedrijfseconomische balans................15
6.1 Volledige of partiële allocatie van uitgestelde belastingen......................................15
6.2 Verliescompensatie.................................................................................................. 15
6.3 Opnemen van vervroegde belastingen....................................................................15
6.4 Waarderingsgrondslag............................................................................................. 15
7. Capita selecta........................................................................................16
7.1 Uitgestelde en vervroegde belastingen in het kader van een overname.................16
7.2 Wijziging winstbelastingtarief..................................................................................16
7.3 Liquidatieverlies deelneming...................................................................................16
7.4 Belastingverantwoording bij fiscale eenheid............................................................17
2
, 1. FISCAAL VERSUS BEDRIJFSECONOMISCH
In dit hoofdstuk staan de wettelijke bepalingen centraal die ten grondslag liggen aan het
opstellen van de bedrijfseconomische en de fiscale jaarrekening; tevens worden de
uitgangspunten geformuleerd die bepalend zijn voor het berekenen van de belastinglast
in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening. Dit hoofdstuk geldt als een inleidend
hoofdstuk op de andere hoofstukken.
1.1 DE BEDRIJFSECONOMISCHE EN DE FISCALE JAARREKENING
Er zijn twee soorten jaarrekeningen in dit boek. De bedrijfseconomische jaarrekening en
de fiscale jaarrekening. De bedrijfseconomische jaarrekening is de jaarrekening die wordt
getoond aan de aandeelhouders en die wordt gepubliceerd bij het Handelsregister. De
bedrijfseconomische jaarrekening heeft het volgende uitgangspunt: het volgens
maatschappelijk aanvaardbare normen verschaffen van een getrouw beeld van het
vermogen en het resultaat van de onderneming.
De fiscale jaarrekening maakt onderdeel uit van de aangifte vennootschapsbelasting.
Over de fiscale winst moet vennootschapsbelasting worden betaald. De fiscale jaarwinst
moet worden bepaald volgens goed koopmansgebruik.
1.2 GOED KOOPMANSGEBRUIK VERSUS MAATSCHAPPELIJK AANVAARDBARE
NORMEN
Het gevolg van het bestaan van verschillende voorschriften voor het opstellen van de
bedrijfseconomische jaarrekening (maatschappelijk aanvaardbare normen) en de fiscale
jaarrekening (goed koopmansgebruik) is dat de bedrijfseconomische en de fiscale
waardering en winstbepaling van elkaar kunnen verschillen.
De verschillen ontstaan vaak door keuzes. Binnen de maatschappelijk aanvaardbare
normen c.q. goed koopmansgebruik kunnen er keuzes gemaakt worden die invloed
hebben op de hoogte van de winst en op die van het eigen vermogen. Een onderneming
kan bijvoorbeeld zowel in de bedrijfseconomische jaarrekening als in de fiscale
jaarrekening bij toepassing van het historischekostenstelsel voor het verloop van de
voorraden uitgaan van de fifo-volgorde maar er kan ook gekozen worden voor
gemiddelde inkoopprijzen.
Ondernemingen kiezen in het algemeen voor het alternatief dat leidt tot een zo laag
mogelijke fiscale winst. Bij de bedrijfseconomische jaarrekening zou echter vaak de
neiging bestaan om het resultaat zo rooskleurig mogelijk voor te stellen. Dit leidt tot
verschillen tussen de fiscale winst en de bedrijfseconomische winst.
Daarnaast kunnen er verschillen ontstaan door stelselwijzigingen die bedrijfseconomisch
wel worden doorgevoerd maar fiscaal niet. Een voorbeeld hiervan was het overgaan van
de actuele waarde naar het historische kostenstelsel. Hier wordt in latere hoofdstukken
op teruggekomen.
1.3 SAMENVALPROJECT
Om te komen tot administratieve lastenverlichting voor het bedrijfsleven, is er een
initiatief opgestart om de regels die gelden voor het opstellen en publiceren van de
bedrijfseconomische jaarrekening en die voor de aangifte vennootschapsbelasting meer
te stroomlijnen. De ministeries van Justitie en Financiën zijn bezig om de
bedrijfseconomische en fiscale grondslagen te harmoniseren, daarnaast moet er gekomen
3
, worden tot één jaarrekening die zowel kan dienen voor publicatiedoeleinden als voor de
aangifte vennootschapsbelasting. Hiervoor zal de huidige aangifte
vennootschapsbelasting moeten worden uitgebreid. Dit is nu nog niet het geval.
Waardoor dit boek ook nuttig is.
1.4 BEL ASTINGL AST VERSUS TE BETALEN WINSTBELASTING
De door de onderneming verschuldigde winstbelasting (belastinglast) is een kostenpost
die aan een boekjaar wordt toegerekend waarop zij betrekking heeft. Bij de bepaling van
de in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening op te nemen belastinglast, staat
toepassing van het matchingprincipe centraal. Volgens dit principe dienen de kosten te
worden toegerekend aan de jaren waarin de oorzaak van die kosten is gelegen.
De in de bedrijfseconomische winst-en-verliesrekening opgenomen belastinglast hoeft
niet parallel te lopen aan de over hetzelfde jaar aan de fiscale autoriteiten af te dragen
winstbelasting, maar ze kunnen wel aan elkaar gelijk zijn.
Belastinglast = verschuldigde winstbelasting
Indien de belastinglast gelijk is aan de over het jaar verschuldigde winstbelasting, luidt de
journaalpost met betrekking tot de winstbelasting:
9.. Belastinglast
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Belastinglast ≠ (niet gelijk aan) verschuldigde winstbelasting
Vaak zal de belastinglast niet gelijk zijn aan de over het jaar verschuldigde
winstbelasting. Bedrijven willen hun belasting uitstellen, toch is er af en toe ook sprake
van vervroegde belasting. Uitstellen en vervroegen is een kwestie van timen. Over de
hele levensduur is de bedrijfseconomische winst gelijk aan de fiscale winst. Het verschil
tussen de bedrijfseconomische en fiscale winst in een bepaald boekjaar is tijdelijk.
Uitgestelde en vervroegde belastingen zijn dus ook het gevolg van tijdelijk
winstverschillen.
Wanneer er sprake is van een uitgestelde belasting is krijg je de volgende journaalpost:
9.. Belastinglast
Aan 0.. Uitgestelde belastingen
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Wanneer er sprake is van een vervroegde belasting is krijg je de volgende journaalpost:
9.. Belastinglast
0.. Vervroegde belastingen
Aan 1.. Te betalen vennootschapsbelasting
Hier wordt in de volgende hoofdstukken uitgebreid op ingegaan.
Toch gaat dit niet altijd op. Er kan namelijk ook sprake zijn van definitieve of permanente
verschillen tussen de bedrijfseconomische en de fiscale winst. Door bijvoorbeeld kosten
die fiscaal niet aftrekbaar zijn. De belasting kan hierdoor hoger uitvallen dan het
standaardtarief van 25% (overdruk). Definitieve verschillen worden besproken in
hoofdstuk 5.
4
