Introduction to Auditing
De praktijk van auditing en assurance
Stof: Praktijk H1-4 en H8 en Grondslagen H1-6 en H9-12
Samenvatting: Praktijk H1-4 en H8
,Inhoud
Hoofdstuk 1 .............................................................................................................................................. 3
Controleproces ..................................................................................................................................... 3
Hoofdstuk 2 .............................................................................................................................................. 8
Het aanvaarden en continueren van controleopdrachten .................................................................... 8
Hoofdstuk 3 ............................................................................................................................................ 12
Risicoanalyse en materialiteit ............................................................................................................. 12
Hoofdstuk 4 ............................................................................................................................................ 18
Opstellen controleprogramma ............................................................................................................ 18
Hoofdstuk 8 ............................................................................................................................................ 23
De controleverklaring .......................................................................................................................... 23
2
,Hoofdstuk 1
Controleproces
Het controleproces bestaat uit:
Voorbereiding: bepalen of de opdracht geaccepteerd kan worden;
Planning: de controleaanpak en het controleprogramma vaststellen;
Het vaststellen van de controlewerkzaamheden.
Het controleproces in het algemeen
Het controleproces kan opgedeeld worden in twee componenten: de controleaanpak en het
controleprogramma. De controleaanpak bevat de reikwijdte, timing en richting van de controle en is de
basis voor het opstellen van het controleprogramma. Het controleprogramma bevat:
De aard, timing en omvang van controle werkzaamheden voor het inschatten van risico;
De aard, timing en omvang van controlewerkzaamheden op beweringniveau;
De overige controlewerkzaamheden die nodig zijn om te voldoen aan de controlestandaarden.
Zowel de effectiviteit als de efficiency van het controleproces moeten beheerst worden. Een
controleproces is effectief wanneer de juiste controlewerkzaamheden zijn gekozen. Dit leidt ertoe dat
er voldoende en geschikte informatie wordt verzameld. Effectiviteit minimaliseert het accountscontrole-
risico. Een controleproces is efficiënt wanneer er zo min mogelijk middelen gebruikt worden om het
doel te behalen. Verschil in efficiëntie leidt tot concurrentie tussen de verschillende accountants-
kantoren. Om effectiviteit en efficiency te garanderen, hanteren accountants een planmatige aanpak.
Deze aanpak is opgedeeld in fasen. Zie figuur 1.
Controle
Opdracht Tussentijdse Eindejaars Evalueren en
Voorbereiden programma
vaststellen controle controle afronden
en aanpak
Figuur 1
Alle leden van het controleteam worden betrokken bij de planning. Ieder lid heeft ervaring en inzicht
om het planningsproces zo effectief en efficiënt mogelijk te laten verlopen. Een goede planning heeft
de volgende gevolgen:
Deelgebieden krijgen de juiste aandacht;
Mogelijke problemen worden tijdig opgelost;
De opdracht wordt goed georganiseerd en geleid;
Werkzaamheden worden op de juiste manier verdeeld over de leden van het controleteam
Toezicht op leden van het controleteam is makkelijker;
Het is een hulpmiddel bij de coördinatie van de werkzaamheden van accountants van
groepsonderdelen en deskundigen.
De accountant heeft ook als taak om degenen in de onderneming die verantwoordelijk zijn voor
governance op de hoogte te stellen van de geplande reikwijdte en timing van de controle.
De planning wordt vastgelegd door de controleaanpak en het controleprogramma op te nemen in het
dossier. Als er zich tijdens de controle veranderingen voordoen, moeten deze gedocumenteerd
worden. Iedere verandering moet gemotiveerd worden.
Fase 2: voorbereidende opdrachtactiviteiten
Vóór het vaststellen van de controleopdracht, wordt het volgende gedaan:
Oriënterende besprekingen met de opdrachtgever;
Beoordeling van de integriteit van de opdrachtgever;
Beoordeling van de ethische normen;
Overleg met de vorige accountant;
Een haalbaarheidsonderzoek;
Een offerte.
3
,De overeenstemming over de inhoud, voorwaarden en condities van een opdracht tussen
opdrachtgever en accountant wordt vastgelegd in een engagement letter. De fase van voorbereiding
wordt verder toegelicht in hoofdstuk 2.
Fase 3: controleaanpak en controleprogramma
De controleaanpak en het controleprogramma zullen achter elkaar aan bod komen in deze paragraaf.
Controleaanpak
Het vaststellen van de controleaanpak bestaat uit een aantal stappen. Zie figuur 2.
Kenmerken Doelstellingen Belangrijke factoren Aard, timing en
identificeren vaststellen beoordelen omvang bepalen
Figuur 2
1. Kenmerken identificeren: eerst wordt bepaald welke opdrachtkenmerken bepalend zijn voor de
reikwijdte van de opdracht. Deze kenmerken beïnvloeden onder andere de aard van de
werkzaamheden. Bijvoorbeeld sectorspecifieke verslaggevingseisen;
2. Doelstellingen vaststellen: er moet vastgesteld worden of er doelstellingen zijn voor bepaalde
rapportages. Bijvoorbeeld deadlines voor tussentijdse rapportages. Door deze doelstellingen vast
te leggen kunnen de tijdsfasering van de controle en de vereiste communicatie bepaald worden;
3. Belangrijke factoren beoordelen: er moet gekeken worden welke factoren bepalen op welke
kernpunten het controleteam zich moet richten. Bij de beoordeling wordt rekening gehouden met
de bevindingen uit de voorbereidingsfase;
4. Aard, timing en omvang bepalen: in deze stap worden de controlewerkzaamheden toegewezen
aan teamleden van het controleteam. Teamleden met een passende ervaring worden
toegewezen aan deelgebieden met grote risico’s op afwijkingen van materieel belang. In deze
stap wordt ook de opdrachtbudgettering gedaan. De opdrachtbudgettering bevat berekeningen
van de benodigde tijd. Hierbij wordt rekening gehouden met deelgebieden met een groot risico op
een afwijking van materieel belang.
Controleprogramma
Het opstellen van het controleprogramma bestaat uit een aantal stappen. Zie figuur 3.
Beschrijving van de Beschrijving van de
Beschrijving van de overige
werkzaamheden voor het werkzaamheden op
werkzaamheden
inschatten van risico beweringniveau
Figuur 3
1. Werkzaamheden voor het inschatten van risico: er wordt beschreven wat er gedaan wordt om
risico’s op afwijkingen van materieel belang in te schatten. Met name de aard, de tijdsfasering en
de omvang van de werkzaamheden worden genoemd;
2. Werkzaamheden op beweringniveau: er wordt beschreven op welke manier de effectieve werking
van de interne beheersingsmaatregelen getoetst gaat worden. Met name de aard, tijdsfasering en
omvang van de werkzaamheden worden genoemd;
3. Overige werkzaamheden: er wordt beschreven welke overige werkzaamheden er uitgevoerd
gaan worden.
Er wordt al met de controlewerkzaamheden begonnen tijdens het opstellen van het
controleprogramma. Zodra stap 1 klaar is, wordt begonnen met de werkzaamheden voor het
inschatten van risico. Stap 2 is weer afhankelijk van de uitkomst van de risico-inschatting. In hoofdstuk
4 wordt dieper ingegaan op het controleprogramma.
Uit het controleprogramma worden werkprogramma’s afgeleid. Op basis van het controleprogramma
en de verschillende werkprogramma’s kan een kostenbegroting worden gemaakt. Ook kunnen dan de
werkzaamheden gedelegeerd worden en kunnen externe deskundigen geïnstrueerd worden.
4
, Aanpassingen in controleaanpak en controleprogramma
Gedurende de controle worden het controleprogramma en de werkprogramma’s bijgesteld als er zich
veranderingen voordoen. Veranderingen kunnen het gevolg zijn van onverwachte gebeurtenissen,
wijzigingen in de omstandigheden of verkregen informatie uit de al uitgevoerde controlewerkzaam-
heden. Als risico’s anders worden ingeschat, kan het zo zijn dat de algehele controleaanpak en het
controleprogramma aangepast moeten worden.
Fase 4 en 5: Uitvoering van de controle
De uitvoering van de controle bestaat uit drie fasen. Zie figuur 4.
Risicoanalyse uitvoeren Tussentijdse controle Eindejaarscontrole
Figuur 4
1. Risicoanalyse uitvoeren: de controle begint altijd met een risicoanalyse. In de risicoanalyse wordt
een inschatting gemaakt van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Het gaat hier om
risico’s op het niveau van de financiële overzichten en beweringen. De risicoanalyse bestaat uit
het verzoeken om informatie bij de onderneming, een cijferanalyse en een waarneming en
inspectie. In hoofdstuk 3 wordt de risicoanalyse verder besproken;
2. Tussentijdse controle: de tussentijdse controle bestaat uit de volgende stappen:
Systeemgerichte controle: met deze controles worden de interne beheersmaatregelen
getoetst. De interne beheersmaatregelen worden getoetst op opzet en bestaan. Tijdens de
systeemgerichte controle kan gebruik gemaakt worden van proceduretests, waarne-mingen
ter plaatse en rekenkundige/administratieve bewerkingen. Proceduretests zijn bedoeld voor
interne beheersmaatregelen die een spoor in de administratie achter laten Bijvoorbeeld
handtekeningen ter autorisatie en opgemaakte protocollen. Er zijn twee soorten
systeemgerichte werkzaamheden:
- General controls: werkzaamheden die als doel hebben de algemene interne beheers-
maatregelen te testen op hun werking;
- Application controls: werkzaamheden die als doel hebben de beheersmaatregelen die
opgenomen zijn in processen te testen op hun werking;
Gegevensgerichte controle: gegevensgerichte controles vinden met name aan het eind van
het jaar plaats. Gedurende het jaar kunnen wel de balans en de resultatenrekening
gecontroleerd worden. Er wordt gecontroleerd of er fouten in mutatiestromen en bestanden
voorkomen. Het gaat dus om de inhoudelijke juistheid;
Evaluatie van materialiteit en risico: de accountant gaat na wat de consequenties van zijn
bevindingen zijn voor de uitvoeringsmaterialiteit en het risico inschatten. Het kan zo zijn dat
de controleaanpak, het controleprogramma en de werkprogramma’s voor de
eindejaarscontrole worden bijgesteld. Vaak moeten er daarna nog meer gegevensgerichte
controles gedaan worden;
Rapporteren: na afronding van de tussentijdse controle worden de bevindingen vaak
gerapporteerd aan het management in de vorm van een management letter. Deze bevat
vaak ook aanbevelingen. In multinationale ondernemingen moeten tussentijdse controles
gerapporteerd worden aan de auditcommissie of andere organen belast met governance;
3. Eindejaarscontrole: de eindejaarscontrole bestaat uit de volgende stappen:
Gegevensgerichte controle: de accountant verzamelt controle-informatie om afwijkingen van
materieel belang op het niveau van beweringen te detecteren. De werkzaamheden zijn
afgestemd op het risico. Er wordt aandacht besteed aan kritische posten. Kritische posten
zijn specifieke transacties, mutaties of onderdelen die van bijzonder belang zijn voor het
beeld van de jaarrekening. Bijvoorbeeld transacties die geen verband houden met normale
bedrijfsactiviteiten;
Controle van gebeurtenissen na balansdatum: de jaarrekening wordt altijd pas enkele tijd na
de balansdatum vastgesteld. In de tussentijd kunnen zich belangrijke gebeurtenissen
voordoen. Gebeurtenissen na balansdatum (GNB) zijn belangrijk als ze nadere informatie
geven over de omstandigheden op de balansdatum of als ze geen nadere informatie geven
over de feitelijke situatie op de balansdatum;
5
De praktijk van auditing en assurance
Stof: Praktijk H1-4 en H8 en Grondslagen H1-6 en H9-12
Samenvatting: Praktijk H1-4 en H8
,Inhoud
Hoofdstuk 1 .............................................................................................................................................. 3
Controleproces ..................................................................................................................................... 3
Hoofdstuk 2 .............................................................................................................................................. 8
Het aanvaarden en continueren van controleopdrachten .................................................................... 8
Hoofdstuk 3 ............................................................................................................................................ 12
Risicoanalyse en materialiteit ............................................................................................................. 12
Hoofdstuk 4 ............................................................................................................................................ 18
Opstellen controleprogramma ............................................................................................................ 18
Hoofdstuk 8 ............................................................................................................................................ 23
De controleverklaring .......................................................................................................................... 23
2
,Hoofdstuk 1
Controleproces
Het controleproces bestaat uit:
Voorbereiding: bepalen of de opdracht geaccepteerd kan worden;
Planning: de controleaanpak en het controleprogramma vaststellen;
Het vaststellen van de controlewerkzaamheden.
Het controleproces in het algemeen
Het controleproces kan opgedeeld worden in twee componenten: de controleaanpak en het
controleprogramma. De controleaanpak bevat de reikwijdte, timing en richting van de controle en is de
basis voor het opstellen van het controleprogramma. Het controleprogramma bevat:
De aard, timing en omvang van controle werkzaamheden voor het inschatten van risico;
De aard, timing en omvang van controlewerkzaamheden op beweringniveau;
De overige controlewerkzaamheden die nodig zijn om te voldoen aan de controlestandaarden.
Zowel de effectiviteit als de efficiency van het controleproces moeten beheerst worden. Een
controleproces is effectief wanneer de juiste controlewerkzaamheden zijn gekozen. Dit leidt ertoe dat
er voldoende en geschikte informatie wordt verzameld. Effectiviteit minimaliseert het accountscontrole-
risico. Een controleproces is efficiënt wanneer er zo min mogelijk middelen gebruikt worden om het
doel te behalen. Verschil in efficiëntie leidt tot concurrentie tussen de verschillende accountants-
kantoren. Om effectiviteit en efficiency te garanderen, hanteren accountants een planmatige aanpak.
Deze aanpak is opgedeeld in fasen. Zie figuur 1.
Controle
Opdracht Tussentijdse Eindejaars Evalueren en
Voorbereiden programma
vaststellen controle controle afronden
en aanpak
Figuur 1
Alle leden van het controleteam worden betrokken bij de planning. Ieder lid heeft ervaring en inzicht
om het planningsproces zo effectief en efficiënt mogelijk te laten verlopen. Een goede planning heeft
de volgende gevolgen:
Deelgebieden krijgen de juiste aandacht;
Mogelijke problemen worden tijdig opgelost;
De opdracht wordt goed georganiseerd en geleid;
Werkzaamheden worden op de juiste manier verdeeld over de leden van het controleteam
Toezicht op leden van het controleteam is makkelijker;
Het is een hulpmiddel bij de coördinatie van de werkzaamheden van accountants van
groepsonderdelen en deskundigen.
De accountant heeft ook als taak om degenen in de onderneming die verantwoordelijk zijn voor
governance op de hoogte te stellen van de geplande reikwijdte en timing van de controle.
De planning wordt vastgelegd door de controleaanpak en het controleprogramma op te nemen in het
dossier. Als er zich tijdens de controle veranderingen voordoen, moeten deze gedocumenteerd
worden. Iedere verandering moet gemotiveerd worden.
Fase 2: voorbereidende opdrachtactiviteiten
Vóór het vaststellen van de controleopdracht, wordt het volgende gedaan:
Oriënterende besprekingen met de opdrachtgever;
Beoordeling van de integriteit van de opdrachtgever;
Beoordeling van de ethische normen;
Overleg met de vorige accountant;
Een haalbaarheidsonderzoek;
Een offerte.
3
,De overeenstemming over de inhoud, voorwaarden en condities van een opdracht tussen
opdrachtgever en accountant wordt vastgelegd in een engagement letter. De fase van voorbereiding
wordt verder toegelicht in hoofdstuk 2.
Fase 3: controleaanpak en controleprogramma
De controleaanpak en het controleprogramma zullen achter elkaar aan bod komen in deze paragraaf.
Controleaanpak
Het vaststellen van de controleaanpak bestaat uit een aantal stappen. Zie figuur 2.
Kenmerken Doelstellingen Belangrijke factoren Aard, timing en
identificeren vaststellen beoordelen omvang bepalen
Figuur 2
1. Kenmerken identificeren: eerst wordt bepaald welke opdrachtkenmerken bepalend zijn voor de
reikwijdte van de opdracht. Deze kenmerken beïnvloeden onder andere de aard van de
werkzaamheden. Bijvoorbeeld sectorspecifieke verslaggevingseisen;
2. Doelstellingen vaststellen: er moet vastgesteld worden of er doelstellingen zijn voor bepaalde
rapportages. Bijvoorbeeld deadlines voor tussentijdse rapportages. Door deze doelstellingen vast
te leggen kunnen de tijdsfasering van de controle en de vereiste communicatie bepaald worden;
3. Belangrijke factoren beoordelen: er moet gekeken worden welke factoren bepalen op welke
kernpunten het controleteam zich moet richten. Bij de beoordeling wordt rekening gehouden met
de bevindingen uit de voorbereidingsfase;
4. Aard, timing en omvang bepalen: in deze stap worden de controlewerkzaamheden toegewezen
aan teamleden van het controleteam. Teamleden met een passende ervaring worden
toegewezen aan deelgebieden met grote risico’s op afwijkingen van materieel belang. In deze
stap wordt ook de opdrachtbudgettering gedaan. De opdrachtbudgettering bevat berekeningen
van de benodigde tijd. Hierbij wordt rekening gehouden met deelgebieden met een groot risico op
een afwijking van materieel belang.
Controleprogramma
Het opstellen van het controleprogramma bestaat uit een aantal stappen. Zie figuur 3.
Beschrijving van de Beschrijving van de
Beschrijving van de overige
werkzaamheden voor het werkzaamheden op
werkzaamheden
inschatten van risico beweringniveau
Figuur 3
1. Werkzaamheden voor het inschatten van risico: er wordt beschreven wat er gedaan wordt om
risico’s op afwijkingen van materieel belang in te schatten. Met name de aard, de tijdsfasering en
de omvang van de werkzaamheden worden genoemd;
2. Werkzaamheden op beweringniveau: er wordt beschreven op welke manier de effectieve werking
van de interne beheersingsmaatregelen getoetst gaat worden. Met name de aard, tijdsfasering en
omvang van de werkzaamheden worden genoemd;
3. Overige werkzaamheden: er wordt beschreven welke overige werkzaamheden er uitgevoerd
gaan worden.
Er wordt al met de controlewerkzaamheden begonnen tijdens het opstellen van het
controleprogramma. Zodra stap 1 klaar is, wordt begonnen met de werkzaamheden voor het
inschatten van risico. Stap 2 is weer afhankelijk van de uitkomst van de risico-inschatting. In hoofdstuk
4 wordt dieper ingegaan op het controleprogramma.
Uit het controleprogramma worden werkprogramma’s afgeleid. Op basis van het controleprogramma
en de verschillende werkprogramma’s kan een kostenbegroting worden gemaakt. Ook kunnen dan de
werkzaamheden gedelegeerd worden en kunnen externe deskundigen geïnstrueerd worden.
4
, Aanpassingen in controleaanpak en controleprogramma
Gedurende de controle worden het controleprogramma en de werkprogramma’s bijgesteld als er zich
veranderingen voordoen. Veranderingen kunnen het gevolg zijn van onverwachte gebeurtenissen,
wijzigingen in de omstandigheden of verkregen informatie uit de al uitgevoerde controlewerkzaam-
heden. Als risico’s anders worden ingeschat, kan het zo zijn dat de algehele controleaanpak en het
controleprogramma aangepast moeten worden.
Fase 4 en 5: Uitvoering van de controle
De uitvoering van de controle bestaat uit drie fasen. Zie figuur 4.
Risicoanalyse uitvoeren Tussentijdse controle Eindejaarscontrole
Figuur 4
1. Risicoanalyse uitvoeren: de controle begint altijd met een risicoanalyse. In de risicoanalyse wordt
een inschatting gemaakt van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Het gaat hier om
risico’s op het niveau van de financiële overzichten en beweringen. De risicoanalyse bestaat uit
het verzoeken om informatie bij de onderneming, een cijferanalyse en een waarneming en
inspectie. In hoofdstuk 3 wordt de risicoanalyse verder besproken;
2. Tussentijdse controle: de tussentijdse controle bestaat uit de volgende stappen:
Systeemgerichte controle: met deze controles worden de interne beheersmaatregelen
getoetst. De interne beheersmaatregelen worden getoetst op opzet en bestaan. Tijdens de
systeemgerichte controle kan gebruik gemaakt worden van proceduretests, waarne-mingen
ter plaatse en rekenkundige/administratieve bewerkingen. Proceduretests zijn bedoeld voor
interne beheersmaatregelen die een spoor in de administratie achter laten Bijvoorbeeld
handtekeningen ter autorisatie en opgemaakte protocollen. Er zijn twee soorten
systeemgerichte werkzaamheden:
- General controls: werkzaamheden die als doel hebben de algemene interne beheers-
maatregelen te testen op hun werking;
- Application controls: werkzaamheden die als doel hebben de beheersmaatregelen die
opgenomen zijn in processen te testen op hun werking;
Gegevensgerichte controle: gegevensgerichte controles vinden met name aan het eind van
het jaar plaats. Gedurende het jaar kunnen wel de balans en de resultatenrekening
gecontroleerd worden. Er wordt gecontroleerd of er fouten in mutatiestromen en bestanden
voorkomen. Het gaat dus om de inhoudelijke juistheid;
Evaluatie van materialiteit en risico: de accountant gaat na wat de consequenties van zijn
bevindingen zijn voor de uitvoeringsmaterialiteit en het risico inschatten. Het kan zo zijn dat
de controleaanpak, het controleprogramma en de werkprogramma’s voor de
eindejaarscontrole worden bijgesteld. Vaak moeten er daarna nog meer gegevensgerichte
controles gedaan worden;
Rapporteren: na afronding van de tussentijdse controle worden de bevindingen vaak
gerapporteerd aan het management in de vorm van een management letter. Deze bevat
vaak ook aanbevelingen. In multinationale ondernemingen moeten tussentijdse controles
gerapporteerd worden aan de auditcommissie of andere organen belast met governance;
3. Eindejaarscontrole: de eindejaarscontrole bestaat uit de volgende stappen:
Gegevensgerichte controle: de accountant verzamelt controle-informatie om afwijkingen van
materieel belang op het niveau van beweringen te detecteren. De werkzaamheden zijn
afgestemd op het risico. Er wordt aandacht besteed aan kritische posten. Kritische posten
zijn specifieke transacties, mutaties of onderdelen die van bijzonder belang zijn voor het
beeld van de jaarrekening. Bijvoorbeeld transacties die geen verband houden met normale
bedrijfsactiviteiten;
Controle van gebeurtenissen na balansdatum: de jaarrekening wordt altijd pas enkele tijd na
de balansdatum vastgesteld. In de tussentijd kunnen zich belangrijke gebeurtenissen
voordoen. Gebeurtenissen na balansdatum (GNB) zijn belangrijk als ze nadere informatie
geven over de omstandigheden op de balansdatum of als ze geen nadere informatie geven
over de feitelijke situatie op de balansdatum;
5
