Hoofdstuk 1 Betekenis van accountantscontrole
1.1Ontstaan van accountantsberoep
Het beroep is in Nederland aan het eind van de negentiende eeuw ontstaan en
heeft zich pas halverwege de twintigste eeuw in haar huidige vorm ontwikkeld.
Het beroep is ontstaan door de groei van ondernemingen als gevolg van de
industriële revolutie in de negentiende eeuw, met de daarbij behorende
scheiding tussen eigendom en beheer. Bij aandeelhouders ontstond de behoefte
om zekerheid te verkrijgen of het management gedelegeerde taken uitvoerde
conform de verstrekte opdracht.
Controle komt uit de Latijnse woorden contra (tegen) en rotulus (schriftcontrol).
Controle is het achteraf toezien of iets goed is gegaan. Een onderzoek of er aan
de regels is voldaan. Accountantscontrole: de externe en onafhankelijke controle
door de accountant, van (met name) de jaarrekening van een organisatie. Op
basis van een dergelijke controle wordt bij de jaarrekening een controleverklaring
gegeven.
De term audit is afgeleid van het Latijnse audire (aanhoren en houdt verband
met het feit dat in het verre verleden de verantwoording geschiedde door het
voorlezen van de rekening.
1.2Pincoffs-affaire
Het accountantsberoep is ontstaan door de grootschalige fraude die in 1879 aan
het licht kwam: de Rotterdamse affaire Pincoffs.
Lodewijk Pincoffs (1827-1911) was een koopman en reder, die in Rotterdam in
hoog aanzien stond. Hij bezat talrijke ondernemingen, waaronder de naamloze
vennootschap Afrikaansche Handelsvereeniging (A.H.V.). Behalve zakenman was
hij een bekend politicus. Hij was voor de liberalen onder meer lid geweest van de
gemeenteraad van Rotterdam, lid van de Provinciale Staten van Zuid-Holland en
van de Eerste Kamer. Geholpen door het gunstige economische getij vergrootte
hij in hoog tempo zijn belangen en zijn invloed in het zakenleven. Zo werkte hij
mee aan de oprichting van de Rotterdamse Bank, de Holland-Amerikalijn en aan
de vestiging van Heineken’s Bierbrouwerijen in Rotterdam. Een gezien en
invloedrijke man dus. Men zegt dat de Rotterdamse burgemeester dagelijks, op
weg naar het stadhuis, bij hem aanliep om de belangen van Rotterdam te
bespreken.
Met de Afrikaanse zaken van Pincoffs ging het in de jaren zeventig slecht. Door
allerlei kunstgrepen probeerde hij dat te verbloemen. Hij wist zelfs prins Hendrik
der Nederlanden zover te krijgen om te tekenen voor het verschaffen van meer
kapitaal. De hulp kwam echter te laat en in 1879 klapte het Pincoffs-imperium in
elkaar. Pincoffs wist nog net naar de Verenigde Staten te ontsnappen.
Op die dag stonden de aandelen van het Afrikaanse Handelsvereniging nog op
pari en er werden nog goede dividenden uitgedeeld. Directeuren hebben 8 – 10
jaren valse balansen opgemaakt, wat niet te controleren was.
,Tijdens het strafproces bleek de miljoenenwinst in werkelijkheid een groot verlies
te zijn. Particuliere beleggers raakte veel geld kwijt. Pincoffs kreeg een
gevangenisstraf van 8 jaar, maar kon door zijn vlucht niet worden vervuld. Een
compagnon van hem werd voor 2 jaar veroordeeld. Doordat er geen controle was
kon Pincoffs zijn gang gaan.
Door de fraude van Pincoffs ontstond de accountantsfunctie. In 1879 verscheen
het boekje Proeve van administratieve controle in vennootschappen van
koophandel van C.J. Theunissen, later de eerste voorzitter van het Nederlandsch
Instituut van Accountants (NIvA). Theunissen pleitte voor een door
commissarissen van vennootschappen aangestelde controleur. In datzelfde jaar
werd in de Nieuwe Afrikaansche HandelsVennootschap een controleur benoemd.
Enige jaren later volgde de oprichting van het Bureel van Boekhouding
‘Confidentia’ te Rotterdam, dat het eerste Nederlandse accountantskantoor kan
worden genoemd, hoewel toen de benaming ‘accountant’ nog niet werd
gebruikt.
In de beginjaren van het NIvA waren de controletaken van de accountant nog
beperkt. Deze bestonden uit; het aanleggen, bijhouden en controleren van
koopmansboeken, het in orde brengen van verwarde boekhouding, het toezicht
uitoefenen, administreeren en assisteeren bij likwidatiën en boedelscheidingen,
de arbitrage bij geschillen over boekhouding of balansopmaken, het optreden als
controleur van Naamloze Vennootschappen, en het adviseren in administratieve
aangelegenheden en in kwesties van boekhouding. Controle werd toen nog
gezien als een vorm van nazien.
1.3Vraag naar accountantscontrole
De belangrijkste wetenschappelijke theorieën voor het verklaren en analyseren
van de behoefte aan een accountantscontrole zijn;
- De informatietheorie -> die een economische onderbouwing van de
behoefte aan accountantscontrole geeft.
- De agency- theorie -> die afkomstig is van de financieringsleer en zich
richt op de scheiding russen eigendom en leiding van een onderneming en
op de complicaties die zich daarbij kunnen voordoen.
- De verzekeringstheorie -> waarbij de controlekosten worden gezien als
een premie voor het overdragen van het risico van onjuiste informatie.
- De vertrouwenstheorie -> waarbij het uitgangspunt is dat het
bestaansrecht van de accountantscontrole afhankelijk is van het
vertrouwen dat de controlefunctie van de accountant bij het
maatschappelijk verkeer.
De informatievoorziening richt zich met name op de relatie tussen het
management en het maatschappelijke verkeer en beschouwt een onafhankelijke
controle als een ‘public good.’ De markten zouden zonder de onafhankelijke
controle ten behoeve van het maatschappelijke verkeer niet efficiënt werken.
,Als de bank het informatierisico voor een onderneming lager inschat, dan zal dat
leiden tot een lager rentepercentage. Het toepassen van accountantscontrole op
jaarrekeningen van ondernemingen heeft volgens de informatietheorie tot gevolg
dat vermogensverschaffers in het algemeen het informatierisico lager zullen
inschatten en daarom een lagere vergoeding zullen vragen voor het door hen ter
beschikking gestelde vermogen.
De oorzaak van het bestaan van het informatierisico kan worden gevonden in 4
factoren:
- De afstand van de gebruiker tot het te beoordelen object; houdt in dat de
gebruiker het object niet direct kan zelf waarnemen, maar altijd
afhankelijk is van anderen voor het vergaren van informatie, met als
gevolg dat informatie niet volledig of correct is bij het overnemen bij de
tussenschakels.
- Het bestaan van tegengestelde belangen; heeft als gevolg dat informatie
niet correct wordt overgedragen, door het bijvoorbeeld mooier te laten
lijken dan het is.
- De toenemende omvang van de te verwerken gegevens en de
complexiteit van de transacties.
Mogelijkheden om de informatierisico te beperken:
- Zelf de informatie gaan controleren.
- Het risico beperken door het eisen van schadevergoedingen bij het
verstrekken van onjuiste informatie.
- Er kan geëist worden van een controle van de informatie door een
onafhankelijke deskundige.
De agency-theorie verklaart de behoefte aan accountantscontrole vanuit de
tegengestelde belangen tussen management en aandeelhouders.
Aandeelhouders lopen risico en om dit risico te reduceren hebben zij
beheersingssystemen gecreëerd. Het afleggen van verantwoording door middel
van de jaarrekening maakt deel uit van die systemen. De controle op deze
verantwoording door een onafhankelijk deskundige (monitor) verhoogt de
betrouwbaarheid van die informatie.
De kosten die het gevolg zijn van de scheiding van eigendom en beheer en van
de delegatie van bevoegdheden, worden aangeduid als agency costs. Agency
costs bestaan uit:
- De kosten die het management maakt om aan te tonen dat het zijn
afspraken nakomt
- De kosten de aandeelhouders maken om het management te controleren
- Het verlies door, voor de aandeelhouders niet optimale
managementbeslissingen
De toegevoegde waarde van accountantscontrole bestaat in deze visie uit het op
economisch rationele, onafhankelijke en deskundige wijze vaststellen van de
getrouwheid van de jaarrekening. De inschakeling van de accountant door de
, aandeelhouders is in deze theorie het resultaat van een minimalisatie van de
hiervoor genoemde agency costs.
De agency-theorie richt zich primair op de relatie tussen het management en de
aandeelhouder.
In de verzekeringstheorie worden de controlekosten gezien als een vergoeding
van het overdragen van het risico van onjuiste informatie. Binnen deze theorie is
het vanzelfsprekend dat de accountant kan worden aangesproken door
opdrachtgevers en gebruikers van de verklaring, indien achteraf blijkt dat de
controleverklaring ten onrechte is afgegeven. Er kunnen twee vormen van
aansprakelijkheid van de accountant worden onderscheiden:
- Specifieke aansprakelijkheid ten opzichte van de opdrachtgevers -> de
contractuele aansprakelijkheid die voortvloeit uit overeenkomsten.
- Aansprakelijkheid ten opzichte van derden (het beroep van de accountant
en het maatschappelijke verkeer -> ook bekend als de wettelijke
aansprakelijkheid die voortvloeit uit een onrechtmatige daad.
De vertrouwenstheorie is in 1926 ontwikkeld. De accountant is volgens deze
theorie de vertrouwensman van het maatschappelijke verkeer. Volgens de
theorie is het bestaansrecht van de accountantscontrole afhankelijk van het
vertrouwen dat de controlefunctie van de accountant wekt bij het
maatschappelijk verkeer.
De accountant moet voor de af te geven verklaring een deugdelijke grondslag
hebben. De deskundigheid van de accountant en de kwaliteit van de uitgevoerde
controlewerkzaamheden bepalen deze deugdelijke grondslag.
De theorie vertoont sterke overeenkomsten met de hiervoor besproken theorieën
voor wat betreft het verklaren van de vraag naar accountantscontrole. De
vertrouwenstheorie heeft bovendien eisen aan het functioneren van accountants
geformuleerd. Daarmee is de vertrouwenstheorie bovenal een normatieve
theorie, terwijl de informatietheorie, de agency-theorie en de verzekeringstheorie
vooral verklarende theorieën zijn.
1.4Verwachting van het maatschappelijk verkeer
Het vertrouwen van het maatschappelijk verkeer is gebaseerd op de
verwachtingen van de gebruikers over de kwaliteit van de dienstverlening van
accountants.
Verwachtingskloof: de kwaliteit van een product of dienst in het algemeen wordt
bepaald door de mate waarin het betreffende product of dienst voldoet aan de
verwachtingen van de gebruikers. Als niet wordt voldaan aan de verwachtingen,
is er sprake van een verwachtingskloof.
1.1Ontstaan van accountantsberoep
Het beroep is in Nederland aan het eind van de negentiende eeuw ontstaan en
heeft zich pas halverwege de twintigste eeuw in haar huidige vorm ontwikkeld.
Het beroep is ontstaan door de groei van ondernemingen als gevolg van de
industriële revolutie in de negentiende eeuw, met de daarbij behorende
scheiding tussen eigendom en beheer. Bij aandeelhouders ontstond de behoefte
om zekerheid te verkrijgen of het management gedelegeerde taken uitvoerde
conform de verstrekte opdracht.
Controle komt uit de Latijnse woorden contra (tegen) en rotulus (schriftcontrol).
Controle is het achteraf toezien of iets goed is gegaan. Een onderzoek of er aan
de regels is voldaan. Accountantscontrole: de externe en onafhankelijke controle
door de accountant, van (met name) de jaarrekening van een organisatie. Op
basis van een dergelijke controle wordt bij de jaarrekening een controleverklaring
gegeven.
De term audit is afgeleid van het Latijnse audire (aanhoren en houdt verband
met het feit dat in het verre verleden de verantwoording geschiedde door het
voorlezen van de rekening.
1.2Pincoffs-affaire
Het accountantsberoep is ontstaan door de grootschalige fraude die in 1879 aan
het licht kwam: de Rotterdamse affaire Pincoffs.
Lodewijk Pincoffs (1827-1911) was een koopman en reder, die in Rotterdam in
hoog aanzien stond. Hij bezat talrijke ondernemingen, waaronder de naamloze
vennootschap Afrikaansche Handelsvereeniging (A.H.V.). Behalve zakenman was
hij een bekend politicus. Hij was voor de liberalen onder meer lid geweest van de
gemeenteraad van Rotterdam, lid van de Provinciale Staten van Zuid-Holland en
van de Eerste Kamer. Geholpen door het gunstige economische getij vergrootte
hij in hoog tempo zijn belangen en zijn invloed in het zakenleven. Zo werkte hij
mee aan de oprichting van de Rotterdamse Bank, de Holland-Amerikalijn en aan
de vestiging van Heineken’s Bierbrouwerijen in Rotterdam. Een gezien en
invloedrijke man dus. Men zegt dat de Rotterdamse burgemeester dagelijks, op
weg naar het stadhuis, bij hem aanliep om de belangen van Rotterdam te
bespreken.
Met de Afrikaanse zaken van Pincoffs ging het in de jaren zeventig slecht. Door
allerlei kunstgrepen probeerde hij dat te verbloemen. Hij wist zelfs prins Hendrik
der Nederlanden zover te krijgen om te tekenen voor het verschaffen van meer
kapitaal. De hulp kwam echter te laat en in 1879 klapte het Pincoffs-imperium in
elkaar. Pincoffs wist nog net naar de Verenigde Staten te ontsnappen.
Op die dag stonden de aandelen van het Afrikaanse Handelsvereniging nog op
pari en er werden nog goede dividenden uitgedeeld. Directeuren hebben 8 – 10
jaren valse balansen opgemaakt, wat niet te controleren was.
,Tijdens het strafproces bleek de miljoenenwinst in werkelijkheid een groot verlies
te zijn. Particuliere beleggers raakte veel geld kwijt. Pincoffs kreeg een
gevangenisstraf van 8 jaar, maar kon door zijn vlucht niet worden vervuld. Een
compagnon van hem werd voor 2 jaar veroordeeld. Doordat er geen controle was
kon Pincoffs zijn gang gaan.
Door de fraude van Pincoffs ontstond de accountantsfunctie. In 1879 verscheen
het boekje Proeve van administratieve controle in vennootschappen van
koophandel van C.J. Theunissen, later de eerste voorzitter van het Nederlandsch
Instituut van Accountants (NIvA). Theunissen pleitte voor een door
commissarissen van vennootschappen aangestelde controleur. In datzelfde jaar
werd in de Nieuwe Afrikaansche HandelsVennootschap een controleur benoemd.
Enige jaren later volgde de oprichting van het Bureel van Boekhouding
‘Confidentia’ te Rotterdam, dat het eerste Nederlandse accountantskantoor kan
worden genoemd, hoewel toen de benaming ‘accountant’ nog niet werd
gebruikt.
In de beginjaren van het NIvA waren de controletaken van de accountant nog
beperkt. Deze bestonden uit; het aanleggen, bijhouden en controleren van
koopmansboeken, het in orde brengen van verwarde boekhouding, het toezicht
uitoefenen, administreeren en assisteeren bij likwidatiën en boedelscheidingen,
de arbitrage bij geschillen over boekhouding of balansopmaken, het optreden als
controleur van Naamloze Vennootschappen, en het adviseren in administratieve
aangelegenheden en in kwesties van boekhouding. Controle werd toen nog
gezien als een vorm van nazien.
1.3Vraag naar accountantscontrole
De belangrijkste wetenschappelijke theorieën voor het verklaren en analyseren
van de behoefte aan een accountantscontrole zijn;
- De informatietheorie -> die een economische onderbouwing van de
behoefte aan accountantscontrole geeft.
- De agency- theorie -> die afkomstig is van de financieringsleer en zich
richt op de scheiding russen eigendom en leiding van een onderneming en
op de complicaties die zich daarbij kunnen voordoen.
- De verzekeringstheorie -> waarbij de controlekosten worden gezien als
een premie voor het overdragen van het risico van onjuiste informatie.
- De vertrouwenstheorie -> waarbij het uitgangspunt is dat het
bestaansrecht van de accountantscontrole afhankelijk is van het
vertrouwen dat de controlefunctie van de accountant bij het
maatschappelijk verkeer.
De informatievoorziening richt zich met name op de relatie tussen het
management en het maatschappelijke verkeer en beschouwt een onafhankelijke
controle als een ‘public good.’ De markten zouden zonder de onafhankelijke
controle ten behoeve van het maatschappelijke verkeer niet efficiënt werken.
,Als de bank het informatierisico voor een onderneming lager inschat, dan zal dat
leiden tot een lager rentepercentage. Het toepassen van accountantscontrole op
jaarrekeningen van ondernemingen heeft volgens de informatietheorie tot gevolg
dat vermogensverschaffers in het algemeen het informatierisico lager zullen
inschatten en daarom een lagere vergoeding zullen vragen voor het door hen ter
beschikking gestelde vermogen.
De oorzaak van het bestaan van het informatierisico kan worden gevonden in 4
factoren:
- De afstand van de gebruiker tot het te beoordelen object; houdt in dat de
gebruiker het object niet direct kan zelf waarnemen, maar altijd
afhankelijk is van anderen voor het vergaren van informatie, met als
gevolg dat informatie niet volledig of correct is bij het overnemen bij de
tussenschakels.
- Het bestaan van tegengestelde belangen; heeft als gevolg dat informatie
niet correct wordt overgedragen, door het bijvoorbeeld mooier te laten
lijken dan het is.
- De toenemende omvang van de te verwerken gegevens en de
complexiteit van de transacties.
Mogelijkheden om de informatierisico te beperken:
- Zelf de informatie gaan controleren.
- Het risico beperken door het eisen van schadevergoedingen bij het
verstrekken van onjuiste informatie.
- Er kan geëist worden van een controle van de informatie door een
onafhankelijke deskundige.
De agency-theorie verklaart de behoefte aan accountantscontrole vanuit de
tegengestelde belangen tussen management en aandeelhouders.
Aandeelhouders lopen risico en om dit risico te reduceren hebben zij
beheersingssystemen gecreëerd. Het afleggen van verantwoording door middel
van de jaarrekening maakt deel uit van die systemen. De controle op deze
verantwoording door een onafhankelijk deskundige (monitor) verhoogt de
betrouwbaarheid van die informatie.
De kosten die het gevolg zijn van de scheiding van eigendom en beheer en van
de delegatie van bevoegdheden, worden aangeduid als agency costs. Agency
costs bestaan uit:
- De kosten die het management maakt om aan te tonen dat het zijn
afspraken nakomt
- De kosten de aandeelhouders maken om het management te controleren
- Het verlies door, voor de aandeelhouders niet optimale
managementbeslissingen
De toegevoegde waarde van accountantscontrole bestaat in deze visie uit het op
economisch rationele, onafhankelijke en deskundige wijze vaststellen van de
getrouwheid van de jaarrekening. De inschakeling van de accountant door de
, aandeelhouders is in deze theorie het resultaat van een minimalisatie van de
hiervoor genoemde agency costs.
De agency-theorie richt zich primair op de relatie tussen het management en de
aandeelhouder.
In de verzekeringstheorie worden de controlekosten gezien als een vergoeding
van het overdragen van het risico van onjuiste informatie. Binnen deze theorie is
het vanzelfsprekend dat de accountant kan worden aangesproken door
opdrachtgevers en gebruikers van de verklaring, indien achteraf blijkt dat de
controleverklaring ten onrechte is afgegeven. Er kunnen twee vormen van
aansprakelijkheid van de accountant worden onderscheiden:
- Specifieke aansprakelijkheid ten opzichte van de opdrachtgevers -> de
contractuele aansprakelijkheid die voortvloeit uit overeenkomsten.
- Aansprakelijkheid ten opzichte van derden (het beroep van de accountant
en het maatschappelijke verkeer -> ook bekend als de wettelijke
aansprakelijkheid die voortvloeit uit een onrechtmatige daad.
De vertrouwenstheorie is in 1926 ontwikkeld. De accountant is volgens deze
theorie de vertrouwensman van het maatschappelijke verkeer. Volgens de
theorie is het bestaansrecht van de accountantscontrole afhankelijk van het
vertrouwen dat de controlefunctie van de accountant wekt bij het
maatschappelijk verkeer.
De accountant moet voor de af te geven verklaring een deugdelijke grondslag
hebben. De deskundigheid van de accountant en de kwaliteit van de uitgevoerde
controlewerkzaamheden bepalen deze deugdelijke grondslag.
De theorie vertoont sterke overeenkomsten met de hiervoor besproken theorieën
voor wat betreft het verklaren van de vraag naar accountantscontrole. De
vertrouwenstheorie heeft bovendien eisen aan het functioneren van accountants
geformuleerd. Daarmee is de vertrouwenstheorie bovenal een normatieve
theorie, terwijl de informatietheorie, de agency-theorie en de verzekeringstheorie
vooral verklarende theorieën zijn.
1.4Verwachting van het maatschappelijk verkeer
Het vertrouwen van het maatschappelijk verkeer is gebaseerd op de
verwachtingen van de gebruikers over de kwaliteit van de dienstverlening van
accountants.
Verwachtingskloof: de kwaliteit van een product of dienst in het algemeen wordt
bepaald door de mate waarin het betreffende product of dienst voldoet aan de
verwachtingen van de gebruikers. Als niet wordt voldaan aan de verwachtingen,
is er sprake van een verwachtingskloof.
