1. Opbrengstverantwoording - IFRS 15
5-stappen model:
1. Identificeren van het contract met de klant [15.9]
2. Identificeren van de prestatieverplichtingen [15.22]
3. Vaststellen van de transactieprijs [15.47]
4. Alloceren van de transactieprijs aan de prestatieverplichtingen in het contract [15.73]
5. Verantwoorden van opbrengsten op het moment dat de onderneming een prestatieverplichting vervult [15.31]
Stap 1: Identificeren van het contract [15.9]
‘Een contract is een overeenkomst tussen twee of meerdere partijen die wettelijk opeisbare rechten en verplichtingen
creëren. Sprake van een contract wanner er goedkeuring (approved) is gegeven, rechten (rights) en betalingscondities
(payment terms) identificeerbaar, economische betekenis (commercial substance), innen van de vergoeding
waarschijnlijk (probable).
Meerdere contracten afgesloten met dezelfde partij op dezelfde of rond dezelfde tijd worden gecombineerd
als [15.17]:
Deze afgesloten zijn als een pakket;
De te betalen vergoeding afhankelijk zijn van de prijs of prestatie van het andere contract;
Er sprake is van één enkele prestatieverplichting.
Stap 2: Identificeren van prestatieverplichtingen in het contract [15.22]
Prestatieverplichtingen (performance obligation) worden onderscheiden als ze ‘distinct’ zijn. Dit is het geval
als aan twee voorwaarden wordt voldaan [15.27]:
De klant kan van het goed of de dienst profiteren ofwel op zichzelf, ofwel in combinatie met andere
gemakkelijk voor de klant beschikbare middelen; en
De belofte tot levering van de dienst of goederen, is afzonderlijk identificeerbaar van andere beloften in het
contract.
Wanneer ze niet distinct zijn voeg je de prestatieverplichting samen.
Factoren die indiceren dat twee of meer promises niet afzonderlijk identificeerbaar zijn [15.29]
1. Goederen of diensten worden gebruikt als input om de gecombineerde output te produceren of leveren
2. Goederen of diensten worden aanzienlijk gewijzigd of aangepast door de andere beloofde goederen of
diensten.
3. Goederen of diensten zijn sterk van elkaar afhankelijk of sterk met elkaar verbonden.
Voorbeeld: wanneer er een contract is afgesloten voor de bouw van een boot, en het vervoer van de boot van
Rotterdam naar Dubai zijn er twee prestatieleveringen. Het schip kan namelijk ook worden geleverd zonder vervoer,
en het vervoer kan ook nog door een andere partij worden gedaan. Het schip bestaat uit verschillende onderdelen,
zoals de romp, installaties, inrichting etc. Deze losse elementen zijn niet te onderscheiden binnen de context van het
contract. Het gaat hier dus om twee verschillende prestatieverplichtingen. Een andere prestatieverplichting welke
vaak voorkomt is onderhoud. Bij machines zien we productie en installatie als één prestatieverplichtingen, beide
prestaties zijn niet distinct.
Stap 3: Vaststellen van de transactieprijs [15.47]
Bij een variabele vergoeding moet de entiteit dit schatten door gebruik te maken van één van de volgende
methoden:
Verwachte waarde (expected value [15.53a]). Dit is mogelijk als sprake is van een groot aantal contracten
met vergelijkbare karakteristieken.
Meest waarschijnlijke bedrag (most likely amount [15.53b]). Wanneer er geen sprake is van een groot aantal
contracten met vergelijkbare karakteristieken. Voorbeeld hiervan is de omzet verantwoording van een schip.
Je kijkt eerst naar het meest waarschijnlijke bedrag. Echter is het van belang om het bedrag aan omzet te
beperken tot het bedrag waarvan het zeer waarschijnlijk is dat geen significante terugname plaats hoeft te
vinden [15.56]. Dit percentage is circa 90-95%. Je noemt dit constraint. Wanneer er bijvoorbeeld nog 30%
kans is dat de omzet lager zal zijn wordt er niet aan de waarschijnlijkheidseis voldaan. Er moet dan gerekend
worden met een lager bedrag. Je gaat dan een stap terug en bouwt voorzichtigheid in. Constraint leidt tot het
voorzichtig zijn met het nemen van omzet.
, - [15.57] de volgende factoren verhogen de likelihood en magnitude van een terugname van de
omzet:
Bedrag is afhankelijk van factoren buiten de controle van de entiteit (externe
marktfactoren, weeromstandigheden, grote kans op incourantie)
Onzekerheid wordt naar verwachting niet weggenomen voor een lange periode
Weinig ervaring met vergelijkbare type contracten
Er is een grote reeks aan mogelijke uitkomsten
Significante financieringscomponent [15.60-66]: transactieprijs moet aangepast worden voor de effecten van een
significant financieringscomponent. Dit houdt in dat een entiteit omzet neemt tegen een bedrag dat de prijs
weergeeft die een klant zou hebben betaald op het moment dat de goederen en diensten aan de klant worden
overgedragen (cash selling price)
verschil in periode betaling en overdragen goederen/diensten
transaction price VS cash selling price
Dan sprake van separate financiering of financieringslast
[15.65] de effecten van het financieringscomponent worden separaat naast de opbrengsten verantwoord als interest
baten of interest lasten.
Er is geen sprake van een significante financieringscomponent als sprake is van:
Klant heeft vooraf betaalt en bepaalt zelf wanneer overdracht van goederen/diensten plaatsvindt
Aanzienlijk deel van vergoeding is variabel en bedrag of timing van de vergoeding varieert op basis van
toekomstige gebeurtenissen waarover de klant of entiteit geen controle heeft
Verschil tussen transactieprijs en cash selling price ontstaat om andere redenen dan het verstrekken van
financiering.
Een entiteit hoeft de transactieprijs in het contract niet aan te passen voor de effecten van een significante
financieringscomponent als ze verwacht de betaling te ontvangen binnen 12 maanden of minder na de overdracht van
de beloofde goederen en diensten [15.63]. Wanneer er sprake is van een financieringscomponent van meer dan 12
maanden moet deze eruit worden gehaald.
Niet-cash overwegingen: worden gewaardeerd op fair value [15.66].
Vergoeding aan klant: verwerken als een vermindering van de transactieprijs, gezien het niet is voor het verkrijgen van
goederen of diensten waarover control wordt verkregen [15.70-72].
Retouren: wanneer er sprake is van beperkende invloeden, zoals retouren. Mag dit bij de bepaling van de
transactieprijs worden meegenomen wanneer dit hoogstwaarschijnlijk is [15.56-57].
Voorbeeld: entiteit verkoopt 50 apparaten van EUR 200 per stuk (kostprijs 150); 50 * 200 = 10.000. De
entiteit verwacht hoogstwaarschijnlijk 3 apparaten terug. De volgende boekingen worden gemaakt:
B Bank (debiteuren) 10.000
B Refund liability (200 * 3) 600
PL Revenue (200 * 47) 9.400
B Asset – app. to be returned (150 * 3) 450
PL Cost of sales (150 * 47) 7.050
B Inventory 7.500
Ruiltransactie: wanneer er sprake is van een ruiltransactie moet je vast stellen of er sprake is van Economic substance.
Hiervan is sprake wanneer de goederen gelijksoortig zijn en wanneer er sprake is van een gelijke waarde. Wanneer dit
zo is hoef je niks te verantwoorden. Je kunt dan ruilen zonder dat het impact heeft, bijvoorbeeld bij olie.
Boete: wanneer er sprake is van een boete maakt deze uit van het variabele gedeelte van de verkoopprijs. Er zijn twee
mogelijk uitkomsten, betalen of niet betalen. Het lijkt hierbij voor de hand te liggen om te waarderen op de most
likely amount. Pas wanneer de uitkomst meer dan 50% is dat de boete betaald moet worden, wordt de transactieprijs
verlaagd. Bij de bepaling van het variabele gedeelte van de verkoopprijs is het van belang dat het zeer waarschijnlijk is
dat geen belangrijk gedeelte van de reeds verantwoorde omzet moet worden teruggedraaid.
,Kortingen: Als bedrijf verstrek je een korting wanneer er jaarlijks een minimumaantal items worden afgenomen.
Vanuit aantoonbare ervaringen uit het verleden blijkt dat deze drempel gehaald zal worden. Bij verkoop moet hier
direct rekening mee worden gehouden. De boeking is alsvolgt:
B Trade Receivables / Bank (2.000 * 1.500) 3.000.000
PL @ Revenue (2.000 * 1.250) 2.500.000
B @ Contract liability 5.000
Stap 4: Alloceren van de transactieprijs aan de prestatieverplichtingen in het contract [15.73]
De onderneming alloceert de transactieprijs aan alle prestatieverplichtingen in het contract op basis van de relatieve
stand-alone selling price [15.74]. Dit is de prijs die een entiteit in rekening zou brengen wanneer het goed of de dienst
losstaand wordt verkocht aan een klant (beste bewijs is de observeerbare prijs). Wanneer er geen sprake is van een
observeerbare prijs, wordt er gebruik gemaakt van [15.79]:
Adjusted market assessment-approach: de marktprijs
Expected costs plus a margin-approach: verwachte kosten voorspellen + marge
Residual-approach: totale contractprijs minus alle wel observeerbare prijzen van goederen en diensten uit
het contract.
Als er een verschil is tussen transactieprijs en de som van stand alone selling prices, verdeel je naar rato. Hierbij kan je
de totale stand alone selling price het best benaderen door te kijken naar de posten waarvan je zeker bent (cash of
omzet bijvoorbeeld). De rest van de journaalpost moet opsommen naar dit bedrag. Contractprijs is EUR 1,5M:
Stand alone selling price Toerekening Allocatie
Product A € 1.000.000 64% € 960.000
Product B € 500.000 32% € 480.000
Product C € 62.500 4% € 60.000
Totaal € 1.562.500 100% € 1.500.000
Bij kortingen wordt er gebruik gemaakt van pro rato allocatie op basis van de stand-alone selling price. Alleen
wanneer er aantoonbaar bewijs is dat een korting relateert aan een of meerdere enkele goederen wordt deze
proportioneel toegewezen [15.81-82].
Stap 5: Opbrengstverantwoording
Een entiteit moet omzet erkennen wanneer zij een PO nakomen door een beloofd goed of dienst over te dragen
(transfer) naar de klant. Transfer wanner de klant ‘control’ krijg over wat dat actief dat hij verkrijgt [15.31]. Control
refereert naar het vermogen om het gebruik van het actief te bepalen (direct the use of the asset) en nagenoeg alle
resterende voordelen uit het actief te verkrijgen (ability to obtain all benefits of the asset) [15.33].
Er zijn twee methodes om de opbrengsten te verantwoorden. De eerste methode is gedurende tijd, ook wel over time
genoemd [15.35-37], of op één moment, point in time [15.38]. Er zijn drie situaties die kunnen leiden tot het
verantwoorden van omzet gedurende de tijd (over time), wanneer je hier niet aan voldoet is het op één moment
(point in time):
Routing or recurring services: de klant ontvangt en consumeert gelijktijdig de voordelen uit hoofde van de
prestaties van de entiteit naarmate de entiteit presteert; Je doet iets, en je hebt hier gelijk voordeel van.
Zoals schoonmaakdiensten.
Asset built on customer ’s site: de prestaties van de entiteit creëren of versterken een actief waarover de
klant zeggenschap heeft naarmate het actief wordt gecreëerd of versterkt. De klant heeft beschikkingsmacht,
terwijl iemand anders bezig is met het bouwen/ verbetering. Wanneer iets ergens anders wordt gebouwd
heb je nog geen beschikkingsmacht.
Asset built to order: de prestaties van een entiteit creëren geen actief met een alternatieve
gebruiksmogelijkheid voor de entiteit en de entiteit heeft een afdwingbaar recht op betaling voor reeds
verrichte prestaties. Een specifiek actief voor een bepaalde klant, dit kan je niet inzetten voor iemand anders.
Dit is bijvoorbeeld zo wanneer er een specifiek schip wordt gebouwd, waarbij geen alternatieve
gebruiksmogelijkheid is. De omzet moet gedurende tijd verantwoord worden wanneer er een afdwingbaar
recht op betaling voor reeds verricht prestaties heeft. Dit moet in het contract zijn opgenomen.
Wanneer je een contract hebt afgesloten voor 3 jaar, verantwoord je bij over time jaarlijks 1/3e van het bedrag.
, De doelstelling bij het meten van de voortang is de prestaties van een entiteit weer te geven wat betreft de
overdracht van zeggenschap aan een klant beloofde goederen of diensten (IFRS 15.39). Wanneer een onderdeel
extern is ingekocht (bijvoorbeeld de romp van een schip), is dit onderdeel van de prestatieverplichting. Derhalve dient
deze meegenomen te worden in de voortgangsbepaling.
Voorbeeld: wanneer er sprake is van productie en installatie van een machine, dient de omzet naar rato van de
voortgang (over time) te worden verantwoord, omdat hier geen actief met een alternatief gebruik wordt gecreëerd,
en er een afdwingbaar recht is op de betaling van de dienstverlening welke reeds heeft plaatsgevonden. De mate van
voortgang moet op basis van een geschikte maatstaf worden vastgesteld. Dit kan zowel een input als output methode
zijn (IFRS 15.41). Bijvoorbeeld naar rato van de bestede kosten.
Methods for measuring progress: Er zijn input en output methodes. Om te bepalen welke methode geschikt is;
Moet naar de aard (nature) van de goederen en diensten gekeken worden.
De methode moet de prestatie getrouw weergeven
Een verandering in methode is een ‘change in accounting estimate’
Output methodes:
Enquêtes over de tot nu toe behaalde prestaties (surveys)
Beoordelingen van de behaalde resultaten (appraisals)
Bereikte mijlapen
Verstreken tijd
Geproduceerde of geleverde eenheden
Input methodes; op basis van inspanningen in verhouding tot de totale verwachte inspanningen/middelen;
Verbruikte middelen,
Gewerkte uren
Gemaakte kosten
Gebruikte machine-uren
Point in time; hierbij moet je kijken naar wanneer control is verkregen. Indicatoren zijn [15.38]:
Huidig recht op betaling
Juridisch eigendom (legal title)
Fysiek bezit
Dragen van de belangrijkste risico’s en voordelen van het eigendom van het actief
Acceptatie van contract
Licensies hebben andere criteria [15.B52]
Contractaanpassingen
Een contractaanpassing (contract modification) is een wijziging in de scope of prijs (of beide) van een contract, welke
is goedgekeurd door de partijen [15.18]. Dit kan zowel mondeling als schriftelijk zijn. Wanneer de prijs nog niet is
overeengekomen moet er een inschatting worden gemaakt van de prijs (dus al omzet nemen!).
Vraag begint vaak met; beschrijf de consequenties voor het contract…
Mogelijkheden:
Wijziging benoemen in een separaat contract [15.20]. Dit mag wanneer;
- de omvang van het contract toeneemt omdat er additionele goederen of diensten worden
aangeboden (a); en
- de afzonderlijke goederen moeten een prijs hebben die representatief zijn voor een prijs waarbij je
dit ook los zou verkopen (b). Wanneer je te veel korting geeft zou dit eigenlijk een korting zijn op
een bestaand contract. Dan is er geen sprake van een separaat contract.
Geen separaat contract opstellen.
- Wanneer er sprake is van goederen of diensten die distinct zijn (dus onderscheidbaar) moet deze
wijziging worden verwerkt als een creatie van een nieuw contract, het vorige contract wordt
beëindigd [15.21a]. Resterende vergoeding van het oorspronkelijke contract pas opnemen wanneer
aan de resterende prestatieverplichtingen is voldaan.
- Wanneer er sprake is van goederen of service welke niet distinct zijn (dus niet onderscheidbaar)
moet de wijziging worden verwerkt alsof dit deel uitmaakt van het bestaande contract [15.21b]. Het
bestaande contract wordt dan aangepast.
5-stappen model:
1. Identificeren van het contract met de klant [15.9]
2. Identificeren van de prestatieverplichtingen [15.22]
3. Vaststellen van de transactieprijs [15.47]
4. Alloceren van de transactieprijs aan de prestatieverplichtingen in het contract [15.73]
5. Verantwoorden van opbrengsten op het moment dat de onderneming een prestatieverplichting vervult [15.31]
Stap 1: Identificeren van het contract [15.9]
‘Een contract is een overeenkomst tussen twee of meerdere partijen die wettelijk opeisbare rechten en verplichtingen
creëren. Sprake van een contract wanner er goedkeuring (approved) is gegeven, rechten (rights) en betalingscondities
(payment terms) identificeerbaar, economische betekenis (commercial substance), innen van de vergoeding
waarschijnlijk (probable).
Meerdere contracten afgesloten met dezelfde partij op dezelfde of rond dezelfde tijd worden gecombineerd
als [15.17]:
Deze afgesloten zijn als een pakket;
De te betalen vergoeding afhankelijk zijn van de prijs of prestatie van het andere contract;
Er sprake is van één enkele prestatieverplichting.
Stap 2: Identificeren van prestatieverplichtingen in het contract [15.22]
Prestatieverplichtingen (performance obligation) worden onderscheiden als ze ‘distinct’ zijn. Dit is het geval
als aan twee voorwaarden wordt voldaan [15.27]:
De klant kan van het goed of de dienst profiteren ofwel op zichzelf, ofwel in combinatie met andere
gemakkelijk voor de klant beschikbare middelen; en
De belofte tot levering van de dienst of goederen, is afzonderlijk identificeerbaar van andere beloften in het
contract.
Wanneer ze niet distinct zijn voeg je de prestatieverplichting samen.
Factoren die indiceren dat twee of meer promises niet afzonderlijk identificeerbaar zijn [15.29]
1. Goederen of diensten worden gebruikt als input om de gecombineerde output te produceren of leveren
2. Goederen of diensten worden aanzienlijk gewijzigd of aangepast door de andere beloofde goederen of
diensten.
3. Goederen of diensten zijn sterk van elkaar afhankelijk of sterk met elkaar verbonden.
Voorbeeld: wanneer er een contract is afgesloten voor de bouw van een boot, en het vervoer van de boot van
Rotterdam naar Dubai zijn er twee prestatieleveringen. Het schip kan namelijk ook worden geleverd zonder vervoer,
en het vervoer kan ook nog door een andere partij worden gedaan. Het schip bestaat uit verschillende onderdelen,
zoals de romp, installaties, inrichting etc. Deze losse elementen zijn niet te onderscheiden binnen de context van het
contract. Het gaat hier dus om twee verschillende prestatieverplichtingen. Een andere prestatieverplichting welke
vaak voorkomt is onderhoud. Bij machines zien we productie en installatie als één prestatieverplichtingen, beide
prestaties zijn niet distinct.
Stap 3: Vaststellen van de transactieprijs [15.47]
Bij een variabele vergoeding moet de entiteit dit schatten door gebruik te maken van één van de volgende
methoden:
Verwachte waarde (expected value [15.53a]). Dit is mogelijk als sprake is van een groot aantal contracten
met vergelijkbare karakteristieken.
Meest waarschijnlijke bedrag (most likely amount [15.53b]). Wanneer er geen sprake is van een groot aantal
contracten met vergelijkbare karakteristieken. Voorbeeld hiervan is de omzet verantwoording van een schip.
Je kijkt eerst naar het meest waarschijnlijke bedrag. Echter is het van belang om het bedrag aan omzet te
beperken tot het bedrag waarvan het zeer waarschijnlijk is dat geen significante terugname plaats hoeft te
vinden [15.56]. Dit percentage is circa 90-95%. Je noemt dit constraint. Wanneer er bijvoorbeeld nog 30%
kans is dat de omzet lager zal zijn wordt er niet aan de waarschijnlijkheidseis voldaan. Er moet dan gerekend
worden met een lager bedrag. Je gaat dan een stap terug en bouwt voorzichtigheid in. Constraint leidt tot het
voorzichtig zijn met het nemen van omzet.
, - [15.57] de volgende factoren verhogen de likelihood en magnitude van een terugname van de
omzet:
Bedrag is afhankelijk van factoren buiten de controle van de entiteit (externe
marktfactoren, weeromstandigheden, grote kans op incourantie)
Onzekerheid wordt naar verwachting niet weggenomen voor een lange periode
Weinig ervaring met vergelijkbare type contracten
Er is een grote reeks aan mogelijke uitkomsten
Significante financieringscomponent [15.60-66]: transactieprijs moet aangepast worden voor de effecten van een
significant financieringscomponent. Dit houdt in dat een entiteit omzet neemt tegen een bedrag dat de prijs
weergeeft die een klant zou hebben betaald op het moment dat de goederen en diensten aan de klant worden
overgedragen (cash selling price)
verschil in periode betaling en overdragen goederen/diensten
transaction price VS cash selling price
Dan sprake van separate financiering of financieringslast
[15.65] de effecten van het financieringscomponent worden separaat naast de opbrengsten verantwoord als interest
baten of interest lasten.
Er is geen sprake van een significante financieringscomponent als sprake is van:
Klant heeft vooraf betaalt en bepaalt zelf wanneer overdracht van goederen/diensten plaatsvindt
Aanzienlijk deel van vergoeding is variabel en bedrag of timing van de vergoeding varieert op basis van
toekomstige gebeurtenissen waarover de klant of entiteit geen controle heeft
Verschil tussen transactieprijs en cash selling price ontstaat om andere redenen dan het verstrekken van
financiering.
Een entiteit hoeft de transactieprijs in het contract niet aan te passen voor de effecten van een significante
financieringscomponent als ze verwacht de betaling te ontvangen binnen 12 maanden of minder na de overdracht van
de beloofde goederen en diensten [15.63]. Wanneer er sprake is van een financieringscomponent van meer dan 12
maanden moet deze eruit worden gehaald.
Niet-cash overwegingen: worden gewaardeerd op fair value [15.66].
Vergoeding aan klant: verwerken als een vermindering van de transactieprijs, gezien het niet is voor het verkrijgen van
goederen of diensten waarover control wordt verkregen [15.70-72].
Retouren: wanneer er sprake is van beperkende invloeden, zoals retouren. Mag dit bij de bepaling van de
transactieprijs worden meegenomen wanneer dit hoogstwaarschijnlijk is [15.56-57].
Voorbeeld: entiteit verkoopt 50 apparaten van EUR 200 per stuk (kostprijs 150); 50 * 200 = 10.000. De
entiteit verwacht hoogstwaarschijnlijk 3 apparaten terug. De volgende boekingen worden gemaakt:
B Bank (debiteuren) 10.000
B Refund liability (200 * 3) 600
PL Revenue (200 * 47) 9.400
B Asset – app. to be returned (150 * 3) 450
PL Cost of sales (150 * 47) 7.050
B Inventory 7.500
Ruiltransactie: wanneer er sprake is van een ruiltransactie moet je vast stellen of er sprake is van Economic substance.
Hiervan is sprake wanneer de goederen gelijksoortig zijn en wanneer er sprake is van een gelijke waarde. Wanneer dit
zo is hoef je niks te verantwoorden. Je kunt dan ruilen zonder dat het impact heeft, bijvoorbeeld bij olie.
Boete: wanneer er sprake is van een boete maakt deze uit van het variabele gedeelte van de verkoopprijs. Er zijn twee
mogelijk uitkomsten, betalen of niet betalen. Het lijkt hierbij voor de hand te liggen om te waarderen op de most
likely amount. Pas wanneer de uitkomst meer dan 50% is dat de boete betaald moet worden, wordt de transactieprijs
verlaagd. Bij de bepaling van het variabele gedeelte van de verkoopprijs is het van belang dat het zeer waarschijnlijk is
dat geen belangrijk gedeelte van de reeds verantwoorde omzet moet worden teruggedraaid.
,Kortingen: Als bedrijf verstrek je een korting wanneer er jaarlijks een minimumaantal items worden afgenomen.
Vanuit aantoonbare ervaringen uit het verleden blijkt dat deze drempel gehaald zal worden. Bij verkoop moet hier
direct rekening mee worden gehouden. De boeking is alsvolgt:
B Trade Receivables / Bank (2.000 * 1.500) 3.000.000
PL @ Revenue (2.000 * 1.250) 2.500.000
B @ Contract liability 5.000
Stap 4: Alloceren van de transactieprijs aan de prestatieverplichtingen in het contract [15.73]
De onderneming alloceert de transactieprijs aan alle prestatieverplichtingen in het contract op basis van de relatieve
stand-alone selling price [15.74]. Dit is de prijs die een entiteit in rekening zou brengen wanneer het goed of de dienst
losstaand wordt verkocht aan een klant (beste bewijs is de observeerbare prijs). Wanneer er geen sprake is van een
observeerbare prijs, wordt er gebruik gemaakt van [15.79]:
Adjusted market assessment-approach: de marktprijs
Expected costs plus a margin-approach: verwachte kosten voorspellen + marge
Residual-approach: totale contractprijs minus alle wel observeerbare prijzen van goederen en diensten uit
het contract.
Als er een verschil is tussen transactieprijs en de som van stand alone selling prices, verdeel je naar rato. Hierbij kan je
de totale stand alone selling price het best benaderen door te kijken naar de posten waarvan je zeker bent (cash of
omzet bijvoorbeeld). De rest van de journaalpost moet opsommen naar dit bedrag. Contractprijs is EUR 1,5M:
Stand alone selling price Toerekening Allocatie
Product A € 1.000.000 64% € 960.000
Product B € 500.000 32% € 480.000
Product C € 62.500 4% € 60.000
Totaal € 1.562.500 100% € 1.500.000
Bij kortingen wordt er gebruik gemaakt van pro rato allocatie op basis van de stand-alone selling price. Alleen
wanneer er aantoonbaar bewijs is dat een korting relateert aan een of meerdere enkele goederen wordt deze
proportioneel toegewezen [15.81-82].
Stap 5: Opbrengstverantwoording
Een entiteit moet omzet erkennen wanneer zij een PO nakomen door een beloofd goed of dienst over te dragen
(transfer) naar de klant. Transfer wanner de klant ‘control’ krijg over wat dat actief dat hij verkrijgt [15.31]. Control
refereert naar het vermogen om het gebruik van het actief te bepalen (direct the use of the asset) en nagenoeg alle
resterende voordelen uit het actief te verkrijgen (ability to obtain all benefits of the asset) [15.33].
Er zijn twee methodes om de opbrengsten te verantwoorden. De eerste methode is gedurende tijd, ook wel over time
genoemd [15.35-37], of op één moment, point in time [15.38]. Er zijn drie situaties die kunnen leiden tot het
verantwoorden van omzet gedurende de tijd (over time), wanneer je hier niet aan voldoet is het op één moment
(point in time):
Routing or recurring services: de klant ontvangt en consumeert gelijktijdig de voordelen uit hoofde van de
prestaties van de entiteit naarmate de entiteit presteert; Je doet iets, en je hebt hier gelijk voordeel van.
Zoals schoonmaakdiensten.
Asset built on customer ’s site: de prestaties van de entiteit creëren of versterken een actief waarover de
klant zeggenschap heeft naarmate het actief wordt gecreëerd of versterkt. De klant heeft beschikkingsmacht,
terwijl iemand anders bezig is met het bouwen/ verbetering. Wanneer iets ergens anders wordt gebouwd
heb je nog geen beschikkingsmacht.
Asset built to order: de prestaties van een entiteit creëren geen actief met een alternatieve
gebruiksmogelijkheid voor de entiteit en de entiteit heeft een afdwingbaar recht op betaling voor reeds
verrichte prestaties. Een specifiek actief voor een bepaalde klant, dit kan je niet inzetten voor iemand anders.
Dit is bijvoorbeeld zo wanneer er een specifiek schip wordt gebouwd, waarbij geen alternatieve
gebruiksmogelijkheid is. De omzet moet gedurende tijd verantwoord worden wanneer er een afdwingbaar
recht op betaling voor reeds verricht prestaties heeft. Dit moet in het contract zijn opgenomen.
Wanneer je een contract hebt afgesloten voor 3 jaar, verantwoord je bij over time jaarlijks 1/3e van het bedrag.
, De doelstelling bij het meten van de voortang is de prestaties van een entiteit weer te geven wat betreft de
overdracht van zeggenschap aan een klant beloofde goederen of diensten (IFRS 15.39). Wanneer een onderdeel
extern is ingekocht (bijvoorbeeld de romp van een schip), is dit onderdeel van de prestatieverplichting. Derhalve dient
deze meegenomen te worden in de voortgangsbepaling.
Voorbeeld: wanneer er sprake is van productie en installatie van een machine, dient de omzet naar rato van de
voortgang (over time) te worden verantwoord, omdat hier geen actief met een alternatief gebruik wordt gecreëerd,
en er een afdwingbaar recht is op de betaling van de dienstverlening welke reeds heeft plaatsgevonden. De mate van
voortgang moet op basis van een geschikte maatstaf worden vastgesteld. Dit kan zowel een input als output methode
zijn (IFRS 15.41). Bijvoorbeeld naar rato van de bestede kosten.
Methods for measuring progress: Er zijn input en output methodes. Om te bepalen welke methode geschikt is;
Moet naar de aard (nature) van de goederen en diensten gekeken worden.
De methode moet de prestatie getrouw weergeven
Een verandering in methode is een ‘change in accounting estimate’
Output methodes:
Enquêtes over de tot nu toe behaalde prestaties (surveys)
Beoordelingen van de behaalde resultaten (appraisals)
Bereikte mijlapen
Verstreken tijd
Geproduceerde of geleverde eenheden
Input methodes; op basis van inspanningen in verhouding tot de totale verwachte inspanningen/middelen;
Verbruikte middelen,
Gewerkte uren
Gemaakte kosten
Gebruikte machine-uren
Point in time; hierbij moet je kijken naar wanneer control is verkregen. Indicatoren zijn [15.38]:
Huidig recht op betaling
Juridisch eigendom (legal title)
Fysiek bezit
Dragen van de belangrijkste risico’s en voordelen van het eigendom van het actief
Acceptatie van contract
Licensies hebben andere criteria [15.B52]
Contractaanpassingen
Een contractaanpassing (contract modification) is een wijziging in de scope of prijs (of beide) van een contract, welke
is goedgekeurd door de partijen [15.18]. Dit kan zowel mondeling als schriftelijk zijn. Wanneer de prijs nog niet is
overeengekomen moet er een inschatting worden gemaakt van de prijs (dus al omzet nemen!).
Vraag begint vaak met; beschrijf de consequenties voor het contract…
Mogelijkheden:
Wijziging benoemen in een separaat contract [15.20]. Dit mag wanneer;
- de omvang van het contract toeneemt omdat er additionele goederen of diensten worden
aangeboden (a); en
- de afzonderlijke goederen moeten een prijs hebben die representatief zijn voor een prijs waarbij je
dit ook los zou verkopen (b). Wanneer je te veel korting geeft zou dit eigenlijk een korting zijn op
een bestaand contract. Dan is er geen sprake van een separaat contract.
Geen separaat contract opstellen.
- Wanneer er sprake is van goederen of diensten die distinct zijn (dus onderscheidbaar) moet deze
wijziging worden verwerkt als een creatie van een nieuw contract, het vorige contract wordt
beëindigd [15.21a]. Resterende vergoeding van het oorspronkelijke contract pas opnemen wanneer
aan de resterende prestatieverplichtingen is voldaan.
- Wanneer er sprake is van goederen of service welke niet distinct zijn (dus niet onderscheidbaar)
moet de wijziging worden verwerkt alsof dit deel uitmaakt van het bestaande contract [15.21b]. Het
bestaande contract wordt dan aangepast.
