Hoofdstuk 5 - boek: Auditing & assurance, bijzondere opdrachten deel 3
Het onderzoeken van toekomstgerichte financiële informatie Standaard 3400 – gezien het karakter
van het onderzoeksobject kan de accountant niet garanderen of de voorspellingen en de daaraan
gerelateerde cijfers inderdaad gaan uitkomen. De accountant onderzoekt of de informatie
aanvaardbaar is en past in de context en vervolgens rapporteert hij daarover met als doel de
geloofwaardigheid van deze informatie te vergroten.
De accountant geeft beperkte mate van zekerheid op een aantal aspecten.
Een voorbeeld hiervan is een prognose – zijn overzichten inzake toekomstige financiële informatie die
zijn gebaseerd op veronderstellingen over toekomstige gebeurtenissen waarvan het bestuur verwacht
dat deze gaan plaatsvinden. De veronderstellingen zijn met name gebaseerd op inschattingen die
voortvloeien uit het beleid van de onderneming en de ten nemen acties, zoals inschatting
omzetontwikkeling.
Een prognose kan zien op een deel van een financieel overzicht, zoals liquiditeitsprognose of
resultatenprognose.
Projecties zijn gebaseerd op hypotheses over toekomstige gebeurtenissen en daarop betrekking
hebbende mogelijke acties van het bestuur. Hierbij staat niet echt vast of deze gebeurtenissen en
acties ook daadwerkelijk zullen plaatsvinden.
Daarmee is een projectie met meer onzekerheid omgeven dan een prognose.
De accountant kan bijvoorbeeld een verzoek krijgen voor een prognose van 1 jaar, aangevuld met
projecties over 5 jaar. Het onderzoek van prognoses of projecties kan ook deel uitmaken van een
bijzondere opdracht. In dat geval rapporteert de accountant niet afzonderlijk over de prognoses of
projecties, maar voert hij wel de vergelijkbare werkzaamheden uit.
Het doel van het onderzoek van prognoses is dat de accountant toereikende informatie verkrijgt om
te kunnen vaststellen dat:
1. De aan de prognose ten grondslag liggende veronderstelling niet onredelijk zijn en aansluiten
op het doel van de informatieverstrekker.
2. De prognose op een juiste wijze is gebaseerd op de veronderstellingen.
3. De prognose op een juiste wijze is gepresenteerd en toegelicht.
4. De prognose is opgesteld met toepassing van aanvaardbare grondslagen van waardering en
resultatenbepaling (zelfde als de jaarrekening).
De accountant geeft gezien de aard van de gegevens in de prognoses slecht een beperkte mate van
zekerheid over de aanvaardbaarheid van de veronderstellingen. De veronderstellingen zijn immers
subjectief en hebben betrekking op gebeurtenissen en acties die in de toekomst liggen.
Bij het onderzoek van prognoses houdt de accountant rekening met tendenties. Deze zijn afhankelijk
van het belang van de opsteller. Bij prognoses in kredietaanvraag of overnamerapport is een
tendenties aanwezig tot flatteren (gunstiger voor doen). Bij een management buy-out, waarbij de
opstellers (het management) er belang bij hebben zaken minder florissant voor te stellen om een zo
laag mogelijk prijs de hoeven te betalen (deflatteren).
In vergelijking met een jaarrekening controle is het materieel belang bij een onderzoek van
toekomstgerichte financiële informatie anders. Het kwalitatief materieel belang kan veel lager liggen,
omdat toelichten van veronderstellingen uitermate belangrijk zijn. Een voorbeeld is informatie in de
toelichting bij een investeringsprognose of juist het ontbreken daarvan. Deze toelichting kan eerder
noodzakelijk zijn voor het inzicht van de gebruiker in de resultaten de komende jaren dan bij een
jaarrekening controle.
,Materialiteit ligt hoger dan bij retrospectief zoals bij een jaarrekeningcontrole.
Zie Standaard 3400 lid 10 voor de overwegingen voor opdracht aanvaarding. De accountant neemt
deze aspecten tezamen met overige voorwaarden van opdrachtacceptatie op in de
opdrachtbevestiging die hij met de opdrachtgever afsluit.
De accountant beoordeelt of rekening is gehouden met alle relevante omstandigheden die voor het
opstellen van een prognose van belang zijn. Daarvoor is voldoende kennis van de bedrijfsactiviteiten
en inzicht in het proces van totstandkoming van de prognose bij de onderneming onontbeerlijk. De
accountant beoordeeld de volgende aspecten:
1. De interne beheersingsmaatregelen binnen het proces van opstelling van de prognose.
2. De deskundigheid en ervaring van de personen die hiermee belast zijn.
3. De aard van de documentatie ter onderbouwing van de veronderstellingen.
4. De mate waarin gebruik is gemaakt van statische en wiskundige technieken of
computertoepassingen.
5. De methoden die zijn gebruikt voor het opstellen en toepassen van de veronderstellingen.
6. De nauwkeurigheid waarmee in voorgaande periode prognoses zijn opgesteld en de redenen
van belangrijke afwijkingen die daarna zijn gebleken.
Naast het beoordelen van de totstandkoming van de prognose beoordeelt de accountant ook de
inhoud van de prognose. Hij voert de volgende werkzaamheden uit:
1. Vaststelling of de aan de prognose ten grondslag liggende veronderstelling niet onrealistisch
zijn en of deze aansluiten op het doel van de informatieverstrekking.
2. Vaststelling of de prognoses op een juiste wijze is gebaseerd op de veronderstellingen.
3. Vaststelling of de prognose op een juiste wijze is gepresenteerd en toegelicht.
4. Vaststellen of de prognose is opgesteld met toepassing van aanvaardbare grondslagen van
waardering en resultatenbepaling = gelijk aan jaarrekening.
5. Overige werkzaamheden zoals schriftelijke bevestigingen.
De accountant heeft er voordeel bij als hij naast de beoordeling van de prognose ook de controle van
de jaarrekening doet. Hij heeft namelijk al kennis van de organisatie en haar omgeving.
De mate van gevoeligheid van de schattingen heeft invloed op de omvang van de door de accountant
te verrichten werkzaamheden. Deze analyses worden gevoeligheidsanalyses genoemd.
Als de accountant de opdracht heeft een of meer element van de prognose te onderzoeken,
bijvoorbeeld een afzonderlijk opgenomen deel van een financieel overzicht, dan is het belang dat hij
tevens de samenhang met het geheel beoordeeld.
De accountant vraag aan het bestuur van de onderneming een schriftelijke bevestiging over het
beoogde gebruik van de prognose, de volledigheid van de belangrijkste veronderstellingen en het
aanvaarden van de verantwoordelijkheid voor de inhoud van de prognose.
, Hoofdstuk 6 - boek: Auditing & assurance, bijzondere opdrachten deel 3
Een Standaardverklaring 3402 is een verklaring die wordt afgegeven door een onafhankelijke
accountant over de interne beheersingsmaatregelen van een serviceorganisatie (bijvoorbeeld een
uitbestedingspartij). Deze verklaring is belangrijk voor organisaties die processen uitbesteden en
zekerheid willen over hoe die processen worden beheerst bij de dienstverlener.
Een assertion-based opdracht betekent dat de serviceorganisatie zelf een verklaring (assertie) opstelt
waarin zij beschrijft welke processen en beheersmaatregelen zij heeft ingericht en hoe deze e ectief
werken. De accountant toetst deze assertie aan de hand van controlewerkzaamheden.
Bijvoorbeeld: Een pensioenuitvoerder besteedt de administratie uit aan een administratiekantoor. Dat
kantoor laat een ISAE 3402-verklaring opstellen zodat de pensioenuitvoerder (en zijn accountant) erop
kunnen vertrouwen dat de administratie juist en zorgvuldig wordt uitgevoerd.
De assurance opdracht is bedoeld om afnemers van diensten van de serviceorganisatie (gebruikers)
en hun externe accountants een redelijke mate van zekerheid te verscha en over de interne
beheersingsmaatregelen van de serviceorganisatie.
De reikwijdte van het onderzoek is beperkt tot processen en beheersingsmaatregelen voor zover van
belang voor de jaarrekeningcontrole van de gebruikende entiteit. De opdracht wordt meestal
uitgevoerd door de openbare accountant van de serviceorganisatie.
In Standaard 3402 zijn alleen zogenoemde ‘abbertion-based’- opdrachten behandeld die een
redelijke mate van zekerheid uitdrukken over een door de opsteller gedane bewering (assertion).
Daarbij zijn er twee soorten opdrachten te onderscheiden:
1. Type 1 assurance rapport over de bewering aangaande de opzet en het bestaan op een
bepaald moment: ‘Komt de beschrijving van de beheersingsmaatregelen in het rapport overeen
met de werkelijke situatie?’
2. Type 2 assurance rapport over de beweringen aangaande de werking over een bepaalde
periode: ‘Zijn de beschreven beheersingsmaatregelen toereikend voor het bereiken van de
beheersingsdoelen en is de implementatie ervan gedurende de rapportageperiode in
overeenstemming met de beschrijving?’ Daarnaast wordt de werking van de
beheersingsmaatregelen gedurende de rapportageperiode door de auditor getest.
Het onderzoeken van toekomstgerichte financiële informatie Standaard 3400 – gezien het karakter
van het onderzoeksobject kan de accountant niet garanderen of de voorspellingen en de daaraan
gerelateerde cijfers inderdaad gaan uitkomen. De accountant onderzoekt of de informatie
aanvaardbaar is en past in de context en vervolgens rapporteert hij daarover met als doel de
geloofwaardigheid van deze informatie te vergroten.
De accountant geeft beperkte mate van zekerheid op een aantal aspecten.
Een voorbeeld hiervan is een prognose – zijn overzichten inzake toekomstige financiële informatie die
zijn gebaseerd op veronderstellingen over toekomstige gebeurtenissen waarvan het bestuur verwacht
dat deze gaan plaatsvinden. De veronderstellingen zijn met name gebaseerd op inschattingen die
voortvloeien uit het beleid van de onderneming en de ten nemen acties, zoals inschatting
omzetontwikkeling.
Een prognose kan zien op een deel van een financieel overzicht, zoals liquiditeitsprognose of
resultatenprognose.
Projecties zijn gebaseerd op hypotheses over toekomstige gebeurtenissen en daarop betrekking
hebbende mogelijke acties van het bestuur. Hierbij staat niet echt vast of deze gebeurtenissen en
acties ook daadwerkelijk zullen plaatsvinden.
Daarmee is een projectie met meer onzekerheid omgeven dan een prognose.
De accountant kan bijvoorbeeld een verzoek krijgen voor een prognose van 1 jaar, aangevuld met
projecties over 5 jaar. Het onderzoek van prognoses of projecties kan ook deel uitmaken van een
bijzondere opdracht. In dat geval rapporteert de accountant niet afzonderlijk over de prognoses of
projecties, maar voert hij wel de vergelijkbare werkzaamheden uit.
Het doel van het onderzoek van prognoses is dat de accountant toereikende informatie verkrijgt om
te kunnen vaststellen dat:
1. De aan de prognose ten grondslag liggende veronderstelling niet onredelijk zijn en aansluiten
op het doel van de informatieverstrekker.
2. De prognose op een juiste wijze is gebaseerd op de veronderstellingen.
3. De prognose op een juiste wijze is gepresenteerd en toegelicht.
4. De prognose is opgesteld met toepassing van aanvaardbare grondslagen van waardering en
resultatenbepaling (zelfde als de jaarrekening).
De accountant geeft gezien de aard van de gegevens in de prognoses slecht een beperkte mate van
zekerheid over de aanvaardbaarheid van de veronderstellingen. De veronderstellingen zijn immers
subjectief en hebben betrekking op gebeurtenissen en acties die in de toekomst liggen.
Bij het onderzoek van prognoses houdt de accountant rekening met tendenties. Deze zijn afhankelijk
van het belang van de opsteller. Bij prognoses in kredietaanvraag of overnamerapport is een
tendenties aanwezig tot flatteren (gunstiger voor doen). Bij een management buy-out, waarbij de
opstellers (het management) er belang bij hebben zaken minder florissant voor te stellen om een zo
laag mogelijk prijs de hoeven te betalen (deflatteren).
In vergelijking met een jaarrekening controle is het materieel belang bij een onderzoek van
toekomstgerichte financiële informatie anders. Het kwalitatief materieel belang kan veel lager liggen,
omdat toelichten van veronderstellingen uitermate belangrijk zijn. Een voorbeeld is informatie in de
toelichting bij een investeringsprognose of juist het ontbreken daarvan. Deze toelichting kan eerder
noodzakelijk zijn voor het inzicht van de gebruiker in de resultaten de komende jaren dan bij een
jaarrekening controle.
,Materialiteit ligt hoger dan bij retrospectief zoals bij een jaarrekeningcontrole.
Zie Standaard 3400 lid 10 voor de overwegingen voor opdracht aanvaarding. De accountant neemt
deze aspecten tezamen met overige voorwaarden van opdrachtacceptatie op in de
opdrachtbevestiging die hij met de opdrachtgever afsluit.
De accountant beoordeelt of rekening is gehouden met alle relevante omstandigheden die voor het
opstellen van een prognose van belang zijn. Daarvoor is voldoende kennis van de bedrijfsactiviteiten
en inzicht in het proces van totstandkoming van de prognose bij de onderneming onontbeerlijk. De
accountant beoordeeld de volgende aspecten:
1. De interne beheersingsmaatregelen binnen het proces van opstelling van de prognose.
2. De deskundigheid en ervaring van de personen die hiermee belast zijn.
3. De aard van de documentatie ter onderbouwing van de veronderstellingen.
4. De mate waarin gebruik is gemaakt van statische en wiskundige technieken of
computertoepassingen.
5. De methoden die zijn gebruikt voor het opstellen en toepassen van de veronderstellingen.
6. De nauwkeurigheid waarmee in voorgaande periode prognoses zijn opgesteld en de redenen
van belangrijke afwijkingen die daarna zijn gebleken.
Naast het beoordelen van de totstandkoming van de prognose beoordeelt de accountant ook de
inhoud van de prognose. Hij voert de volgende werkzaamheden uit:
1. Vaststelling of de aan de prognose ten grondslag liggende veronderstelling niet onrealistisch
zijn en of deze aansluiten op het doel van de informatieverstrekking.
2. Vaststelling of de prognoses op een juiste wijze is gebaseerd op de veronderstellingen.
3. Vaststelling of de prognose op een juiste wijze is gepresenteerd en toegelicht.
4. Vaststellen of de prognose is opgesteld met toepassing van aanvaardbare grondslagen van
waardering en resultatenbepaling = gelijk aan jaarrekening.
5. Overige werkzaamheden zoals schriftelijke bevestigingen.
De accountant heeft er voordeel bij als hij naast de beoordeling van de prognose ook de controle van
de jaarrekening doet. Hij heeft namelijk al kennis van de organisatie en haar omgeving.
De mate van gevoeligheid van de schattingen heeft invloed op de omvang van de door de accountant
te verrichten werkzaamheden. Deze analyses worden gevoeligheidsanalyses genoemd.
Als de accountant de opdracht heeft een of meer element van de prognose te onderzoeken,
bijvoorbeeld een afzonderlijk opgenomen deel van een financieel overzicht, dan is het belang dat hij
tevens de samenhang met het geheel beoordeeld.
De accountant vraag aan het bestuur van de onderneming een schriftelijke bevestiging over het
beoogde gebruik van de prognose, de volledigheid van de belangrijkste veronderstellingen en het
aanvaarden van de verantwoordelijkheid voor de inhoud van de prognose.
, Hoofdstuk 6 - boek: Auditing & assurance, bijzondere opdrachten deel 3
Een Standaardverklaring 3402 is een verklaring die wordt afgegeven door een onafhankelijke
accountant over de interne beheersingsmaatregelen van een serviceorganisatie (bijvoorbeeld een
uitbestedingspartij). Deze verklaring is belangrijk voor organisaties die processen uitbesteden en
zekerheid willen over hoe die processen worden beheerst bij de dienstverlener.
Een assertion-based opdracht betekent dat de serviceorganisatie zelf een verklaring (assertie) opstelt
waarin zij beschrijft welke processen en beheersmaatregelen zij heeft ingericht en hoe deze e ectief
werken. De accountant toetst deze assertie aan de hand van controlewerkzaamheden.
Bijvoorbeeld: Een pensioenuitvoerder besteedt de administratie uit aan een administratiekantoor. Dat
kantoor laat een ISAE 3402-verklaring opstellen zodat de pensioenuitvoerder (en zijn accountant) erop
kunnen vertrouwen dat de administratie juist en zorgvuldig wordt uitgevoerd.
De assurance opdracht is bedoeld om afnemers van diensten van de serviceorganisatie (gebruikers)
en hun externe accountants een redelijke mate van zekerheid te verscha en over de interne
beheersingsmaatregelen van de serviceorganisatie.
De reikwijdte van het onderzoek is beperkt tot processen en beheersingsmaatregelen voor zover van
belang voor de jaarrekeningcontrole van de gebruikende entiteit. De opdracht wordt meestal
uitgevoerd door de openbare accountant van de serviceorganisatie.
In Standaard 3402 zijn alleen zogenoemde ‘abbertion-based’- opdrachten behandeld die een
redelijke mate van zekerheid uitdrukken over een door de opsteller gedane bewering (assertion).
Daarbij zijn er twee soorten opdrachten te onderscheiden:
1. Type 1 assurance rapport over de bewering aangaande de opzet en het bestaan op een
bepaald moment: ‘Komt de beschrijving van de beheersingsmaatregelen in het rapport overeen
met de werkelijke situatie?’
2. Type 2 assurance rapport over de beweringen aangaande de werking over een bepaalde
periode: ‘Zijn de beschreven beheersingsmaatregelen toereikend voor het bereiken van de
beheersingsdoelen en is de implementatie ervan gedurende de rapportageperiode in
overeenstemming met de beschrijving?’ Daarnaast wordt de werking van de
beheersingsmaatregelen gedurende de rapportageperiode door de auditor getest.
